Com o objetivo de manter o assinante atualizado, o site Decisões acompanhou semanalmente a publicação das decisões proferidas em Recurso Especial pela Câmara Superior do Tribunal de Impostos e Taxas - TIT/SP no mês de Fevereiro de 2018.

As Resenhas dos Recursos, em conteúdo completo, foram publicadas semanalmente no site Decisões em "Atualidades dos Tribunais", os destaques deste mês são:

Destaques:

1.1) ICMS - Crédito indevido (item 1) e falta de recolhimento do ICMS-ST (item 2), decorrentes de entradas de mercadorias provenientes de filial (Claro S.A.) e de empresa do mesmo grupo econômico (Americel S.A.), situadas no Distrito Federal, em operações amparadas por benefício fiscal irregular, não aprovado pelo CONFAZ. I - Ausente a nulidade da decisão recorrida por vício no exame do conjunto probatório, no que se refere a Auto de Infração lavrado pelo DF. II - Ausente a nulidade pela falta de manifestação quanto aos juros, pelo juiz com vista vencido quanto ao mérito. III - Mérito não conhecido por ausência de paradigmas hábeis. IV - Alegação de dupla penalização conhecida e desprovida. A glosa dos créditos e o pagamento do imposto destinam-se a regularizar a situação fiscal do contribuinte, ao que se somam as multas pelas infrações cometidas e que não se confundem. Recurso Especial parcialmente conhecido, apenas quanto à alegação de dupla penalização, e na parte conhecida, negado provimento. (Processo DRT 05 - 4048164, Data da Publicação: 02/02/2018)

1.2) ICMS - 1, 2, 3 e 5. CRÉDITO INDEVIDO. USO E CONSUMO. PARTES E PEÇAS. ATIVO IMOBILIZADO. 4. FALTA DE ESTORNO DE CRÉDITO. ÓLEO DIESEL. ATIVIDADE ALHEIA À INDUSTRIALIZAÇÃO. 6 e 7. RECEBIMENTO DE MERCADORIA SEM DOCUMENTAÇÃO FISCAL. LEVANTAMENTO FISCAL. No processo de produção do açúcar e álcool, mercadorias relacionadas com a atividade de plantio e colheita de cana não conferem direito ao crédito de ICMS, implicando o estorno do crédito caso já tenha sido ele apropriado em momento anterior. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA. CONHECIDO. PROVIDO. (Processo DRT 09 - 4059299, Data da Publicação: 02/02/2018)

1.3) ICMS - FALTA DE PAGAMENTO DO IMPOSTO INCIDENTE NO SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO POR EXCLUIR DA BASE DE CÁLCULO O VALOR RELATIVO À LOCAÇÃO DE EQUIPAMENTO MÉRITO A d. Representação Fiscal indica diversas decisões em que o valor cobrado a título de locação de equipamento deve compor a base de cálculo do imposto incidente sobre a prestação do serviço de comunicação. Não há controvérsia sobre o fato de que se trata de locação. A própria Recorrida em contrarrazões admite que a tese a ser julgada é a incidência ou não do imposto sobre o valor cobrado a título de locação. Trata-se apenas de serviço de comunicação, com fornecimento de equipamento para sua viabilização, cobrado em separado, mas não por causa separada. RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. (Processo DRT 1C - 4072601, Data da Publicação: 07/02/2018)

1.4) ICMS - 1 - CRÉDITO INDEVIDO. DOCUMENTO INIDÔNEO. Jurisprudência firmada por esta C. Câmara Superior no sentido da impossibilidade de reduzir ou limitar a multa aplicada, sob o singelo fundamento de abusividade ou de não-confiscatoriedade. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA. PARCIALMENTE CONHECIDO. PROVIDO. (Processo DRT 13 - 4072331, Data da Publicação: 07/02/2018)

1.5) ICMS - Pretensão de multa por conta de entrega de arquivos digitais com dados incorretos, reduzida pela decisão recorrida com base no artigo 527-A do RICMS/00 . Recurso fazendário que defende a inaplicabilidade do dispositivo por impossibilidade de verificar a ocorrência de falta de pagamento. O art. 527-A do RICMS/00 é aplicável para as infrações formais em que não há exigência do imposto. Recurso especial da Fazenda Pública Estadual conhecido e desprovido. (Processo DRT 10 -  4013759, Data da Publicação: 19/02/2018)

1.6) ICMS - Itens remanescentes-Item 1-Falta de pagamento por emissão de notas fiscais eletrônicas, lançadas como isentas, referentes à operações tributadas. Item 2-Falta de pagamento por emissão de notas fiscais eletrônicas, lançadas como isentas, referentes à operações tributadas. Cumulação da redução da base de cálculo prevista no Convênio ICMS 52/91 com o Convênio ICMS 133/02. Aresto elencado como paradigma (AIIM 4016373) tirado de decisão reformada posteriormente à interposição do apelo não é óbice ao conhecimento. Recurso Especial conhecido. O apelo também é conhecido força da servibilidade do paradigma (DRT-04-4016766/12.No mérito, força de que:" a redução da base de calculo prevista no Convênio ICMS 52/91,consoante disposto no paragrafo primeiro do artigo 12,do Anexo II, do Ricms/00 não poderá ser cumulada com qualquer outro beneficio fiscal", nos termos do quanto fundamentado, o Recurso Especial tem o provimento negado. (Processo: DRT 04 - 4014602, Data da Publicação: 19/02/2018)

1.7) ICMS - FALTA DE PAGAMENTO DO IMPOSTO COM ERRO NA DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO E APLICAÇÃO ERRÔNEA DE SUA REDUÇÃO NAS NOTAS FISCAIS (I.1). CRÉDITO INDEVIDO DE IMPOSTO EM OPERAÇÃO INTERESTADUAL DE MERCADORIA IMPORTADA DESTACADO EM MONTANTE SUPERIOR AO PREVISTO NA LEI (II.2 e II.3). FALTA DE PAGAMENTO DO IMPOSTO NA ENTRADA DE MERCADORIAS PARA USO OU CONSUMO EM OPERAÇÃO INTERESTADUAL (III.4). FALTA DE ESCRITURAÇÃO DAS NOTAS FISCAIS NO LIVRO REGISTRO DE ENTRADA DE OPERAÇÕES E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS JÁ ESCRITURADAS (IV.5 e IV.6). Recursos não conhecidos. NULIDADE. FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO. Os arts. 62 e 72, XII, da Lei n.º 13.457/09, não tornam o parecer proferido em pedido de vista do processo pela Representação Fiscal após o voto do Relator do recurso como uma espécie de peça processual imprescindível de análise para constar como discussão no acórdão proferido. As alegações lançadas não necessitam de discussão pela Câmara Julgadora para constar como parte integrante na fundamentação da decisão. Tal fundamentação escorada no art. 12, da Lei Complementar Estadual n.º 939/03 e art. 38, da Lei n.º 13.457/09, é vinculada aos argumentos lançados pelas partes do processo em peça processual competente dentro prazo legal previsto e protocolada antes da prolação da decisão. JUROS. TAXA SELIC. Entendimento pacificado na Câmara Superior pela legitimidade dos juros de mora aplicado ao montante do imposto e para atualização da multa previstos na Lei n.º 13.918/09, nos termos do art. 28, da Lei n.º 13.457/09 e da Súmula n.º 10, do TIT. Demais pedidos recursais prejudicados pela falta de indicação de paradigmas.   Recurso Especial da Fazenda Estadual não conhecido.   Recurso Especial do contribuinte não conhecido. (Processo DRT 16 - 4072916, Data da publicação: 22/02/2018)

1.8) ICMS - REMESSA DE MERCADORIAS PELA AUTUADA, A ARMAZÉM GERAL, AO ABRIGO DA NÃO-INCIDÊNCIA - NECESSIDADE, EM PRINCÍPIO, DE QUE A DESTINATÁRIA SEJA REGISTRADA COMO TAL PERANTE A JUCESP, OBEDECIDOS OS REQUISITOS DO DECRETO 1.102/1903 - PECULIARIDADE, PORÉM, DE QUE NO CASO CONCRETO A DESTINATÁRIA ESTAVA CADASTRADA COMO ARMAZÉM GERAL NO CADESP - INSUBSISTÊNCIA DO AUTO DE INFRAÇÃO - RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE CONHECIDO E PROVIDO. (Processo DRT 04 - 4049037, Data da publicação: 23/02/2018)


Equipe Decisões

Assunto: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF.
REMESSA DESTINADA AO EXTERIOR. RETENÇÃO. GASTOS PESSOAIS. TREINAMENTO.
Estão sujeitos à retenção do Imposto de Renda na Fonte os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos para pessoa física ou jurídica residente e domiciliada no exterior, destinados à contraprestação por serviços de treinamento a profissionais residentes no Brasil, estando submetidos à alíquota aplicável a serviços técnicos, por dependerem de conhecimentos técnicos especializados, de 15% (quinze por cento), desde que não seja destinada a pessoa jurídica domiciliada em país ou dependência com tributação favorecida a que se refere o art. 24 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro 1996, situação em que sujeita à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento). Portanto, o valor do custeio de treinamento de profissionais no exterior não é considerado como despesas educacional ou científica, para fins do disposto no art. 2º da Lei nº 13.315/2016 e no art. 4º da IN RFB nº 1.645/2016, estando assim sujeitos à retenção do Imposto de Renda na Fonte. Dispositivos Legais: Lei nº 13.315, de 20 de julho de 2016, arts. 1º e 2º; Lei 12.249, de 11 de junho de 2010, art. 60; Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 7º; Decreto nº 3.000, 26 de março de 1999, o Regulamento do Imposto de Renda (RIR), notadamente os artigos 682 e 685; Instrução Normativa RFB nº 1.645, de 30 de maio de 2016, arts. 2º, §2º e 4º; Instrução Normativa RFB nº 1.455, de 6 de março de 2014, art.17. (Coordenação-Geral do Sistema de Tributação - COSIT -  Processo de Consulta nº 661/17 - Data da Decisão: 27/12/2017 - Data de Publicação: 27/02/2018)


Contribuinte atuante no ramo de "serviços de taxi aéreo" e que também realiza treinamentos para pilotos, mecânicos e técnicos de aeronave informa que para o desenvolvido da atividade de treinamento envia os profissionais para receberem a capacitação em empresas sediadas no exterior, representada no Brasil pela contribuinte, sendo que os pagamentos realizados à empresas estrangeiras estão sujeitos ao IRRF.

Nesse contexto, questionou a RFB sobre a possibilidade de fruição do benefício da tributação mais favorecida, prevista no art. 60 da Lei n. 12249/10, que reduziu à 6% a alíquota do IRRF incidente sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos para pessoas físicas ou jurídicas residentes e domiciliados no exterior, destinados à cobertura de gastos pessoais, no exterior, de pessoas físicas residentes no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais, até o limite global de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ao mês, nos termos, limites e condições estabelecidos pelo Poder Executivo.

A COSIT esclareceu que estão sujeitos à retenção do IRRF os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos para pessoa física ou jurídica residente e domiciliada no exterior, destinados à contraprestação por serviços de treinamento a profissionais residentes no Brasil, estando submetidos à alíquota aplicável a serviços técnicos, por dependerem de conhecimentos técnicos especializados, de 15% (vinte e cinco por cento), desde que não seja destinada a pessoa jurídica domiciliada em país ou dependência com tributação favorecida a que se refere o art. 24 da Lei nº 9.430/96, situação em que sujeita à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento).

E, por fim, conclui que o valor do custeio de treinamento de profissionais no exterior não é considerado como despesa educacional ou científica, para fins do disposto no art. 2º da Lei nº 13.315/16, e no art. 4º da IN RFB nº 1.645/16, estando assim sujeitos à retenção IRRF.

Assunto: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI.
EX-TARIFÁRIOS DE IPI E DE II. UTILIZAÇÃO CONCOMITANTE. Não é vedada, para uma mesma mercadoria, a utilização concomitante de ex-tarifários do Imposto sobre Produtos Industrializados e do Imposto de Importação, nos quais se enquadra. Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts 107 a 112; Decreto nº 1.343, de 23 de dezembro de 1994; Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011; Decreto nº 7.819, de 03 de outubro de 2012; Resolução Camex nº 94, de 08 de dezembro de 2011, Anexo II; Resolução Camex nº 86, de 18 de setembro de 2014, art. 1º, inciso V; Resolução Camex nº 97, de 26 de outubro de 2015, art. 1º, inciso III.
 
Assunto: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II
EX-TARIFÁRIOS DE II E DE IPI. UTILIZAÇÃO CONCOMITANTE. Não é vedada, para uma mesma mercadoria, a utilização concomitante de ex-tarifários do Imposto de Importação e do Imposto sobre Produtos Industrializados, nos quais se enquadra. Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts 107 a 112; Decreto nº 1.343, de 23 de dezembro de 1994; Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011; Decreto nº 7.819, de 03 de outubro de 2012; Resolução Camex nº 94, de 08 de dezembro de 2011, Anexo II; Resolução Camex nº 86, de 18 de setembro de 2014, art. 1º, inciso V; Resolução Camex nº 97, de 26 de outubro de 2015, art. 1º, inciso III. (Coordenação-Geral do Sistema de Tributação - COSIT - Processo de Consulta nº 552/17 - Data da Decisão: 19/12/2017 - Data de Publicação: 27/02/2018)


Determinado contribuinte formulou questão à RFB a respeito da possibilidade, ou não, de aplicação concomitante de ex-tarifários de IPI e do imposto de importação (II).

Ao apreciar a questão, a COSIT discorre sobre a legislação que rege a matéria e registra que o "ex" não é um benefício fiscal e, sim, a determinação de uma alíquota excepcional de II e/ou IPI, alíquota essa que pode ser menor ou maior que a aplicável na generalidade dos casos. Na sequência, em razão de qualquer vedação na legislação, conclui que não é vedada, para uma mesma mercadoria, a utilização concomitante de ex-tarifários do IPI e do II.

Assunto: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI.
EX-TARIFÁRIOS DE IPI E DE II. UTILIZAÇÃO CONCOMITANTE. Não é vedada, para uma mesma mercadoria, a utilização concomitante de ex-tarifários do Imposto sobre Produtos Industrializados e do Imposto de Importação, nos quais se enquadra. Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts 107 a 112; Decreto nº 1.343, de 23 de dezembro de 1994; Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011; Decreto nº 7.819, de 03 de outubro de 2012; Resolução Camex nº 94, de 08 de dezembro de 2011, Anexo II; Resolução Camex nº 86, de 18 de setembro de 2014, art. 1º, inciso V; Resolução Camex nº 97, de 26 de outubro de 2015, art. 1º, inciso III.
 
Assunto: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II
EX-TARIFÁRIOS DE II E DE IPI. UTILIZAÇÃO CONCOMITANTE. Não é vedada, para uma mesma mercadoria, a utilização concomitante de ex-tarifários do Imposto de Importação e do Imposto sobre Produtos Industrializados, nos quais se enquadra. Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts 107 a 112; Decreto nº 1.343, de 23 de dezembro de 1994; Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011; Decreto nº 7.819, de 03 de outubro de 2012; Resolução Camex nº 94, de 08 de dezembro de 2011, Anexo II; Resolução Camex nº 86, de 18 de setembro de 2014, art. 1º, inciso V; Resolução Camex nº 97, de 26 de outubro de 2015, art. 1º, inciso III. (Coordenação-Geral do Sistema de Tributação - COSIT - Processo de Consulta nº 608/17 - Data da Decisão: 22/12/2017 - Data de Publicação: 15/02/2018)


A RFB foi indagada se é correto o entendimento de que, em razão do disposto no art. 149, parágrafo 2º, inciso I da CF, no art. 14, incisos II e III da MP n. 2158/01, no art. 5º da Lei n. 10637/02 e art. 6º da Lei n. 10833/03, não há incidência de PIS e COFINS sobre a receita decorrente da locação de bens móveis para pessoa localizada no exterior, isto é, que foram objeto de exportação temporária.

A COSIT esclareceu que os dispositivos legais acima não alcançam as receitas decorrentes da locação de bens exportados temporariamente ao exterior, incidindo, portanto, os tributos sobre tais receitas.

Isso porque o contribuinte aufere receitas decorrentes da locação de bens móveis, os quais só podem ser colocados à disposição do locatário porque é objeto de exportação temporária, realizada previamente pelo seu proprietário (locador). Logo, a exportação temporária, na espécie, é apenas um procedimento necessário para a concretização da locação.

Ademais, esclarece que a atividade de locação não configura serviço, por força da Lei Complementar n. 116/03 e Súmula Vinculada n. 31. Logo, o art. 14, incisos II e III da MP n. 2158/01, o art. 5º da Lei n. 10637/02 e o art. 6º da Lei n. 10833/03 seriam inaplicáveis, pois exigem a prestação de serviços a residente ou domiciliado no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Não constitui fato gerador da Cofins-Importação o pagamento realizado por pessoa jurídica domiciliada no exterior a outra pessoa jurídica domiciliada no exterior como contraprestação pelos serviços prestados por esta última a pessoa jurídica domiciliada no Brasil, vez que nesta operação não há por parte da pessoa jurídica domiciliada no Brasil o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores ao exterior. Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, arts. 1, § 1º, I, e 3º, II.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Não constitui fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep -Importação o pagamento realizado por pessoa jurídica domiciliada no exterior a outra pessoa jurídica domiciliada no exterior como contraprestação pelos serviços prestados por esta última a pessoa jurídica domiciliada no Brasil,
vez que nesta operação não há por parte da pessoa jurídica domiciliada no Brasil o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores ao exterior.Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, arts. 1, § 1º, I, e 3º, II.
(Coordenação-Geral do Sistema de Tributação - COSIT - Processo de Consulta nº 544/17 - Data da Decisão: 19/12/2017 - Data de Publicação: 15/02/2018)


A COSIT reiterou recentemente o entendimento segundo o qual não há incidência da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação na hipótese em que o pagamento pelos serviços prestados por pessoa jurídica sediada no exterior a beneficiário no país é feito no exterior por pessoa jurídica estrangeira.

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL NÃO CARACTERIZADA. CLÁUSULA DE RESERVA DE PLENÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO AO PASEP. EMPRESA SUBSIDIÁRIA DE SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA. LEGITIMIDADE DA COBRANÇA. RECURSO ESPECIAL DA BRASIL TELECOM S.A. A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. A alegada violação dos arts. 458, II, e 535, I e II do CPC/1973 não ocorreu, tendo em vista o fato de que a lide foi resolvida nos limites propostos e com a devida fundamentação. As questões postas em debate foram decididas com clareza, não tendo havido qualquer vício que justificasse o manejo dos Embargos de Declaração. Observe-se, ademais, que o julgamento diverso do pretendido, como na espécie, não implica ofensa à norma ora invocada.
2. Quanto à suscitada violação dos arts. 480 e 482 do CPC/1973, por ofensa ao princípio de reserva de plenário, verifica-se que não restou configurada a negativa de vigência ao procedimento estabelecido no referidos dispositivos, haja vista que a Corte de origem não declarou a inconstitucionalidade dos art. 5o, III do DL 200/1967 c/c art. 236 da Lei 6.404/1976.
3. Segundo a jurisprudência dominante de ambas as Turmas integrantes da 1a. Seção desta Corte Superior, a empresa subsidiária de sociedade de economia mista, prestadora de serviço de telecomunicações, enquadra-se como contribuinte participante do PASEP, nos termos do DL 2.052/1983, art. 14, IV. Precedentes: REsp. 1.586.527/GO, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 23.5.2016; REsp. 642.324/SC, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ 26.10.2006.
4. Recurso Especial da Brasil Telecom S.A. a que se nega provimento. (STJ - Primeira Turma - Recurso Especial nº 1.462.606/RO - Data de Julgamento 06/02/2018 - Data da Publicação/Fonte DJe27/02/2018)


A Primeira Turma do STJ apreciou recurso de subsidiária de sociedade economia mista a respeito da legitimidade, ou não, da União de cobrá-la pela contribuição ao PASEP, nos termos do inciso IV, do art. 14 do Decreto-lei n. 2052/83.

Seguindo entendimento já manifestado em outras oportunidades pela Turma, entendeu-se que é legítima a cobrança de contribuição ao Pasep de empresa subsidiária de sociedade de economia mista, sendo indiferente sua natureza jurídica, se sociedade de economia mista ou empresa privada. Destacou-se, também, que o STF declarou inconstitucional apenas o inciso VI do referido art. 14, permanecendo válido no ordenamento jurídico o inciso VI do mesmo dispositivo, que justifica a contribuição da referida subsidiária ao PASEP.

STJ - RECURSO ESPECIAL Nº 1.462.606/RO - 06/02/2018

Bruno Fajersztajn
Paulo Coviello Filho


Em 2.1.2018, foi divulgada a Solução de Consulta n. 672, de 27.12.2017, da Coordenação-Geral de Tributação (COSIT), por meio da qual aquele órgão foi instado a se manifestar acerca da apuração de créditos relativos a bens do ativo imobilizado, calculados com base nos encargos de depreciação, no regime não-cumulativo da contribuição ao Programa de Integração Social (contribuição ao PIS) e da Contribuição ao Financiamento da Seguridade Social (COFINS) [1]

Segundo relatório da Solução de Consulta, determinada pessoa jurídica, sujeita ao regime não-cumulativo das contribuições em foco, em razão das alterações previstas na Lei n. 12973, de 13.5.2014, apresentou os seguintes questionamentos:

"6.1. que seja confirmado o entendimento da Consulente no sentido de admitir a continuidade da neutralidade fiscal mesmo após a Lei 12.973/2014, podendo ser adotada a taxa da depreciação fiscal prevista na IN SRF 162/98 e IN SRF 457/2004, conforme consubstanciado no Parecer Normativo RFB 1/2011;6.2. Caso não se admita o entendimento do item 1 acima, que se confirme o entendimento de que assiste à Consulente o direito de apropriar-se do crédito do PIS/COFINS em 4 (quatro) anos nas aquisições de veículos para a utilização na atividade de locação."

O presente comentário abordará apenas a questão exposta no item 6.1., a qual envolve questão interessante, referente às divergências de critérios contábeis e fiscais para fins de depreciação.

A solução de consulta inicia a sua fundamentação a partir da análise da influência da adoção de novas normas contábeis na apuração dos créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, com base nas quotas de depreciação de bens do ativo imobilizado, com fulcro no art. 3°, inciso VI, parágrafo 1°, inciso III, das Leis n. 10637, de 30.12.2002, e 10833, de 29.12.2003.

Após discorrer sobre os referidos dispositivos, a decisão destaca que o crédito instituído pelo inciso VI do caput do art. 3° das Leis n. 10637 e 10833 é calculado com base nos "encargos de depreciação (...) incorridos no mês". Adiante, afirma que na ausência de regras específicas na legislação relativa a essas contribuições acerca do cálculo dos encargos de depreciação, recorre-se à legislação do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ).

Após fazer tal remissão, a COSIT passa a analisar o art. 57, da Lei n. 4506, de 30.11.1964, e reconhece que diante da autorização contida no parágrafo 3° do referido dispositivo, a Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) divulgou prazos de vida útil de bens, o que fez originalmente por meio da Instrução Normativa SRF n. 162, de 31.12.1998, e posteriormente por meio do Anexo III da Instrução Normativa RFB n. 1700, de 14.3.2017.

Em seguida, a COSIT afirma que a Instrução Normativa SRF n. 457, de 17.10.2004, autorizava, "anteriormente às alterações nas normas contábeis", que os créditos relativos à contribuição ao PIS e à COFINS fossem apropriados com base nos encargos de depreciação definidos em função do prazo de vida útil informado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da IN SRF n. 162/98.

A decisão então afirma que "exigia-se desde há muito, para fins de apuração do crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins instituído pelo inciso VI do art. 3º da Lei n. 10.637, de 2002, e da Lei n. 10.833, de 2003, a observação das taxas de depreciação fixadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) em seus atos normativos".

Em seguida, a decisão destaca as Leis n. 11638, de 28.12.2007, e 11941, de 27.5.2009, alteraram significativamente a Lei n. 6404, de 15.12.1976, com o intuito de promover a convergência das normas contábeis brasileiras às normas internacionais de contabilidade. Destaca, porém, que, a despeito dessas alterações, a Lei n. 11941 instituiu o Regime Tributário de Transição (RTT), por meio do qual foi assegurada a neutralidade tributária dos novos critérios contábeis.

Ainda numa análise histórica da legislação, a decisão afirma que a Medida Provisória n. 627, de 11.11.2013, a qual foi posteriormente convertida na pela Lei n. 12973, extinguiu o RTT e disciplinou os efeitos da adoção das novas normas contábeis do ponto de vista tributário.

Diante desse contexto, a Solução de Consulta analisou as alterações procedidas pela Lei n. 12973 nas Leis n. 10637 e 10833, pontuando que:"Deveras, verifica-se que os principais institutos das novas regras contábeis que influenciam a apuração do crédito da não cumulatividade das contribuições previsto no inciso VI do art. 3º da Lei n. 10.637, de 2002, e da Lei n. 10.833, de 2003, receberam os seguintes tratamentos: a) ajuste a valor presente do ativo: instituto regulado pelo § 17 do art. 3º da Lei n. 10.637, de 2002, e pelo § 25 do art. 3º da Lei n. 10.833, de 2003, na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, respectivamente;b) custos de empréstimos relacionados à aquisição e custos estimados de desativação do ativo: institutos neutralizados pelo § 19 do art. 3º da Lei n. 10.637, de 2002, e pelo § 27 do art. 3º da Lei n. 10.833, de 2003, na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, respectivamente; c) custo atribuído do ativo (deemed cost): instituto neutralizado pelo § 20 do art. 3º da Lei n. 10.637, de 2002, e pelo § 28 do art. 3º da Lei n. 10.833, de 2003, na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, respectivamente; d) redução ao valor recuperávelde ativos (impairment test): o instituto não recebeu tratamento específico na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep ou da Cofins."

A COSIT teceu comentários sobre o instituto do impairment destacando ter ele recebido expresso tratamento pela Lei n. 12973 do ponto de vista do IRPJ e da CSL, mas não houve regulamentação para fins das contribuições em foco. Diante disso, a decisão afirmou que a inexistência de tratamento específico desse instituto "denota a intenção do legislador de permitir que a aplicação de tal instituto contábil possa produzir efeitos na legislação das contribuições, inclusive em relação à apuração do crédito estabelecido pelo inciso VI do caput do art. 3° da Lei n. 10637, de 2002, e da Lei n. 10833, de 2003".

Assim, considerando que a aplicação do impairment representa redução do montante dos encargos de depreciação do ativo, diante do silêncio da Lei n. 12973, a solução de consulta afirma que "é vedada a apuração de créditos da não cumulatividade da Cofins sobre a diferença entre o valor dos encargos de depreciação registrados contabilmente mediante aplicação do instituto contábil da redução ao valor recuperável de ativos (impairment test) e os encargos de depreciação tradicionalmente permitidos para fins fiscais (calculados com base no custo de aquisição do ativo)." 

Finalmente, abordando exclusivamente a questão apresentada pela consulente, a decisão conclui que "para efeitos de apuração dos encargos de depreciação que servem de base de cálculo dos créditos estabelecidos pelo inciso VI do caput do art. 3º da Lei n. 10.833, de 2003, permanecem aplicáveis as taxas de depreciação fixadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) (Instrução Normativa SRF n. 162, de 1998, sucedida pelo Anexo III da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017), mesmo após a vigência da Lei n. 12.973, de 2014." A fundamentação para tal entendimento, segundo a decisão, é a interpretação conjunta da IN RFB n. 457/04 e do art. 124, parágrafo 1° e Anexo III, da Instrução Normativa RFB n. 1700, de 14.3.2007.

Em resumo, portanto, a decisão admite a aplicação das taxas de depreciação definidas pela RFB para fins de apropriação dos créditos relativos à contribuição ao PIS e à COFINS, e afirma que, em caso de redução do valor recuperação de ativos, a pessoa jurídica não poderá apropriar créditos relativos à diferença entre os encargos de depreciação admitidos pela RFB e os encargos de depreciação registrados contabilmente.

A manifestação do Fisco em relação ao tema é bem vinda, eis que torna mais clara a posição das autoridades sobre o tema, o qual não foi tratado com clareza na legislação. A solução de consulta representa um avanço em termos de segurança jurídica, protegendo os contribuintes que seguirem tal entendimento.

Sem prejuízo, alguns comentários sobre a posição manifestada pela COSIT devem ser feitos.

Em que pese a existência de alguma controvérsia a respeito da realmente ter havido a introdução de novos critérios contábeis de depreciação a partir de 2009, eis que as normas contábeis de certa forma já previam a vida útil econômica dos bens do ativo como forma de determinação das quotas de depreciação mesmo antes da edição do Pronunciamento Técnico CPC n. 27, o fato é que a própria Receita Federal do Brasil reconheceu, no Parecer Normativo COSIT n. 1, de 29.7.2011, que as disposições contidas no referido pronunciamento  representavam novas práticas contábeis, as quais não poderiam afetar a tributação na vigência do RTT.

Assim, pacificou-se o entendimento de que as regras de depreciação previstas no CPC 27 eram neutras para fins tributários, nos termos do art. 16 da Lei n. 11941, sendo que a Instrução Normativa RFB n. 949, de 16.6.2009, que regulamentava o RTT e instituiu o Controle Fiscal Contábil de Transição (FCONT), determinava que o contribuinte deveria apurar o resultado societário com base na Lei n. 6404 e, posteriormente, realizar ajustes, de modo a reverter o efeito da utilização dos novos métodos e critérios contábeis, encontrando-se o "resultado fiscal".

Naquele contexto, durante o RTT, permanecia integralmente em vigor a IN SRF n. 457/04, a qual prevê o cálculo dos créditos com base na aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria da Receita Federal (depreciação fiscal).

Pois bem, com o advento da Lei n. 12973, e no que tange ao IRPJ, a neutralidade das novas regras de depreciação restou mantida, mesmo após a extinção do RTT. Isso porque a referida Lei alterou o parágrafo 1° do art. 57 da Lei n. 5406 determinando que a quota de depreciação dedutível "será determinada mediante a aplicação da taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição do ativo", bem como incluiu o parágrafo 15 no art. 57 da Lei n. 4506, estabelecendo que as diferenças entre as quotas de depreciação registradas de acordo com as regras contábeis e aquelas admitidas como dedutíveis a partir das taxas publicadas pela RFB poderão ser excluída do lucro líquido na apuração do lucro real. Por disposição expressa contida no art. 50 da Lei n. 12973, as mesmas regras são aplicáveis na determinação do lucro liquido ajustado, base de cálculo da CSL. 

No entanto, a Lei n. 12973, em que pese tenha alterado diversos dispositivos relacionados aos créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, adaptando-os às novas regras contábeis, silenciou em relação aos créditos calculados sobre as quotas de depreciação.

É interessante notar que as Leis n. 10637 e 10833, antes e depois das novas regras contábeis e da edição da Lei n. 12973, seguem determinando que o crédito das contribuições em foco será calculado com base nos "encargos de depreciação  (...) incorridos no mês", nada dispondo em relação à utilização das chamadas taxas fiscais, previstas em instruções normativas, como ocorre em relação ao IRPJ.

Na opinião da COSIT, essa ausência de disposição expressa na legislação da contribuição ao PIS e da COFINS não impediria a adoção das mesmas regras previstas para fins de IRPJ e CSL.

Não há na solução de consulta em questão maior aprofundamento em relação aos fundamentados que suportam essa conclusão.

Uma possível justificativa para tal conclusão seria a adoção de uma interpretação analógica das regras de IRPJ às referidas contribuições, a qual não seria vedada nesse caso, eis que o art. 108, parágrafo 1°, do Código Tributário Nacional, não impediria o emprego de analogia em tal hipótese. Contudo, a analogia é recurso interpretativo cabível em casos de omissão da lei [2], o que não parece ser o caso, pois, a rigor, é perfeitamente possível a tomada de créditos baseada nas quotas de depreciação contábil. Ou seja, não haveria que se falar em lacuna, dada a existência de um conceito contábil de depreciação que teria sido utilizado na legislação da contribuição ao PIS e da COFINS, o qual seria diferente daquele utilizado para fins de IRPJ.

Uma segunda linha de fundamentação para a referida solução de consulta seria entender que a Lei n. 4506 teria criado um conceito tributário de depreciação, o qual seria aplicável não apenas ao IRPJ, mas a todos os tributos. Nesse contexto, as Leis n. 10637 e 10833, ao fazerem referência aos créditos calculados com base em quotas de depreciação, teria encampado esse conceito tributário, que é e sempre foi diferente do contábil. Outra possível indicação de que a legislação da contribuição ao PIS e da COFINS teria encampado o conceito de IRPJ seria justamente a IN SRF n. 457/04, que sempre admitiu o uso das taxas fiscais.

Em que pese ser esta uma linha de argumentação possível, ela também está sujeita a questionamentos, eis que, a todo rigor, não consta nenhuma disposição expressa estabelecendo um conceito fiscal de depreciação. A depreciação é fenômeno genuinamente contábil, o qual foi absorvido pela legislação tributária, e que somente por disposição legal expressa pode assumir tratamento específico. No silêncio da lei tributária, a princípio, seria aplicável o instituto tal como tratado na contabilidade. Não nos parece que a legislação tributária tenha criado um instituto diferente daquele previsto na ciência contábil. Assim, quando a lei tributária se refere a depreciação, em geral, está se referindo ao instituto contábil, devendo eventuais ajustes estarem previstos expressamente na legislação, como ocorre com o IRPJ e a CSL. Também não se pode afirmar que a interpretação sistemática, histórica e finalística de legislação conduza claramente à conclusão de que haveria um conceito tributário de depreciação, diferente do contábil. Nenhum indicativo na legislação conduz a tal conclusão.

A nosso sentir, portanto, depreciação é um termo técnico extraído das ciências contábeis e somente deveria receber tratamento tributário diferente daquele previsto na contabilidade em virtude de disposição expressa, a qual só existe para o IRPJ. Tanto é assim que a Lei n. 12973 cuidou de estabelecer expressamente a aplicação das regras previstas na Lei n. 4506 para a CSL em seu art. 50, o que não seria necessário se de fato houvesse um conceito fiscal de depreciação aplicável a todos os tributos. Daí não ser equivocado sustentar que, na ausência de disposição legal expressa para a contribuição ao PIS e para a COFINS, os créditos deveriam ser apropriados segundo as regras contábeis. Confirmaria, ainda, tal conclusão o fato de que a legislação das contribuições não contempla disposição expressa a respeito de como deveria ser instrumentalizada a apropriação de créditos baseada nas regras do IRPJ, ao contrário do que ocorre com a legislação do referido imposto, segundo a qual as diferenças devem ser controladas no LALUR. É evidente que esse entrave procedimental poderia ser superado por normas complementares infralegais, mas a ausência de previsão legal a respeito dos controles, diferentemente do que ocorre no IRPJ, é mais um indicativo de que a legislação da contribuição ao PIS e da COFINS não adotou as chamadas taxas fiscais.

Quanto à IN SRF n. 457/04, não se deve esquecer que ela foi editada em 2004, época em que a própria contabilidade adotava as taxas de depreciação editadas pela Receita Federal e que não havia divergência entre os critérios fiscal e contábil. Naquela época, era a contabilidade que, na prática, adotava em seus registros as taxas da Receita Federal. As disposições da IN SRF n. 457/04, portanto, apenas refletiam a prática contábil da época, sendo válido dizer que, com a extinção do RTT, e a existência de claras diferenças entre as regras do IRPJ e as contábeis, a Instrução Normativa de 2004 ficou fora de contexto. 

Feitas essas considerações, é relevante tecer alguns comentários sobre o entendimento manifestado pela COSIT em relação às baixas contábeis a titulo de impairment. Segundo a solução de consulta, não havendo norma expressa a respeito de tais ajustes, o legislador teria admitido seus efeitos para fins fiscais, de modo que as pessoas jurídicas deveriam considerar o valor do ativo imobilizado após as baixas a título de impairment para fins de crédito da contribuição ao PIS e da COFINS.

Parece incoerente a posição da COSIT, pois adota as regras de IRPJ para fins de determinar as taxas de depreciação, mas não o faz para fins de determinar o valor do ativo sobre o qual as taxas serão aplicadas. Sabe-se que, para fins de IRPJ, a depreciação é calculada sobre o valor do custo de aquisição dos ativos, não sendo considerados os montantes objeto de baixas a título de impairment, os quais são indedutíveis até o momento da realização do respectivo bem (vide art. 32 da Lei n. 12973). Caso se admita que as regras de IRPJ são aplicáveis para fins de apropriação de créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, deve-se aplicá-las por inteiro e não apenas em relação à taxas definidas em instruções normativas da Receita Federal.

Além disso, outro aspecto a se destacar no que se refere ao impairment diz respeito à possibilidade de apropriação de créditos sobre o valor baixado. A solução de consulta afirma expressamente que a diferença entre o valor dos encargos registrados mediante a aplicação do impairment e o valor dos encargos previstos para fins fiscais não seria passível de apropriação de créditos. Não há, contudo, manifestação expressa acerca da apropriação de créditos sobre o valor baixado, o que indica que a solução de consulta se manifestou no sentido da perda do crédito calculado sobre essa parcela do valor, o que deve ser avaliado com ressalvas.

Nesse seguir, também deve ser avaliado com cautela o raciocínio da solução de consulta no sentido de que as normas contábeis que não se encontram expressamente neutralizadas deveriam gerar efeitos tributários. Essa interpretação advém, de certa forma, de interpretação do art. 58 da Lei n. 12973, que possui a seguinte redação: "Art. 58 - A modificação ou a adoção de métodos e critérios contábeis, por meio de atos administrativos emitidos com base em competência atribuída em lei comercial, que sejam posteriores à publicação desta Lei, não terá implicação na apuração dos tributos federais até que lei tributária regule a matéria.Parágrafo único. Para fins do disposto no caput, compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil, no âmbito de suas atribuições, identificar os atos administrativos e dispor sobre os procedimentos para anular os efeitos desses atos sobre a apuração dos tributos federais."

O reconhecimento pelo legislador, de que a contabilidade continuará a sofrer alterações sem que haja mudança na lei, ditou a cautela refletida no art. 58. Assim, para as novas normas posteriores à edição da Lei n. 12973, há um cenário de prévia neutralização. Entretanto, a leitura do referido dispositivo acarreta a intepretação de que, se há neutralização fiscal de atos de natureza contábil que advirão no futuro, os atos de igual natureza, porém anteriores à Lei n. 12973, que eventualmente não tenham sido objeto de alguma norma específica para neutralizá-los, teriam efeitos na apuração dos tributos.

Contudo, tal conclusão nem sempre é correta, pois a Lei n. 12973 não exclui a aplicação de outras normas tributárias em vigor e que por ela não foram revogadas. Assim, determinado valor contabilizado como receita e não neutralizado pela Lei n. 12973 poderá ser considerado não tributável com base em outras normas do ordenamento, como aquelas que estabelecem isenções (art. 14 da Medida Proivsória n. 2158, de 24.8.2001, por exemplo), ou ainda caso tais registros contábeis não se enquadram no conceito constitucional de receita, como é o caso das recuperações de custos ou indenizações. Ou seja, a Lei n. 12973 não esgota a legislação tributária, devendo ser analisado todo o ordenamento jurídico, a fim de se identificar se uma receita registrada contabilmente deve ser tributada ou não. Esse tipo de cuidado é indispensável na interpretação e aplicação do direito tributário, conforme bem destacou Ricardo Mariz de Oliveira .

Sem prejuízo das considerações acima, deve-se ressaltar que a Solução de Consulta tem grande relevância do ponto de vista da segurança dos contribuintes, que se encontravam em um cenário de incerteza anteriormente a essa manifestação. Isso porque, nos termos do art. 9° da Instrução Normativa RFB n. 1396, de 16.9.2013, "A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua publicação, têm efeito vinculante no âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente, desde que se enquadre na hipótese por elas abrangida, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique seu efetivo enquadramento."

Nesse contexto, a referida decisão tem efeito vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil, de modo que deverá ser aplicada pelos órgãos de fiscalização. Outrossim, a adoção desse procedimento também resguarda os contribuintes contra eventual incidência de penalidades e juros de mora, em caso de autuações, nos termos do parágrafo único do art. 100 do Código Tributário Nacional.

_________________________
[1] A Solução de Consulta também trata da possibilidade de apropriação de crédito em 1/48 avos, na forma do parágrafo 14 do art. 3° c/c inciso II do art. 15 da Lei n. 10833, sobre veículos, tema que não será objeto de comentários no presente momento. A despeito disso, não podemos concordar com o entendimento manifestado pela Solução de Consulta.
[2] MAXIMILIANO, Carlos. Hermenêutica e Aplicação do Direito. 19ª Edição. Rio de Janeiro: Editora Forense. 2001. p. 169.


Bruno Fajersztajn é Mestrando em Direito Tributário pela USP e Advogado.

Paulo Coviello Filho é advogado, graduado em Direito pela Universidade Presbiteriana Mackenzie é graduando em Ciências Contábeis pela Universidade Presbiteriana Mackenzie.

José Antônio Patrocínio

 
Ementa: ""(...) III - DECISÃO Ante o exposto, com fulcro no art. 300 do Código de Processo Civil, concedo a tutela provisória de urgência almejada, suspendendo a exigibilidade do ISS sobre a parcela das mensalidades dos planos de saúde que são repassados aos profissionais e estabelecimentos de saúde abstenham de exigir dos contratantes de planos de saúde da "(...)" que retenham o ISS e determinando aos réus, ainda e com exceção do MUNICÍPIO DE CURITIBA, que se abstenham de exigir o cumprimento de obrigações acessórias. 1. Considerando o teor do art. 334, § 4°, II, do Código de Processo Civil, deixo de designar audiência de conciliação ou mediação. (...)" (Processo: 0000220-95.2018.8.16.0179 - 5ª Vara da Fazenda Pública de Curitiba - PR)."


Uma das grandes alterações promovidas pela Lei Complementar nº 157, editada no finalzinho de 2016, é sem dúvida nenhuma a questão da competência tributária em relação aos serviços de leasing, agenciamento de franquia e factoring, planos de saúde, administradoras de cartão de crédito/débito e de consórcio, entre outros.

Quis o legislador que, nestes casos, o ISS, que antes era recolhido ao município do estabelecimento prestador, em regra a sede da empresa prestadora, passa-se agora a ser recolhido ao Município do domicílio do tomador dos serviços.

Eis os dispositivos legais:

"Art. 3º - O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXV, quando o imposto será devido no local:
(...);
XXIII - do domicílio do tomador dos serviços dos subitens 4.22, 4.23 e 5.09;
XXIV - do domicílio do tomador do serviço no caso dos serviços prestados pelas administradoras de cartão de crédito ou débito e demais descritos no subitem 15.01;
XXV - do domicílio do tomador dos serviços dos subitens 10.04 e 15.09."

A mudança é radical!

Até então, de forma geral, a regra de competência era pautada pelo critério da "prestação" dos serviços. Isto porque, tanto no caso da regra do "estabelecimento prestador", quanto no caso da regra do "local da execução", pelo menos uma das etapas da prestação dos serviços sempre ocorre no território do município que fica com o dinheiro.

Já na nova regra, aplicável aos subitens 4.22, 4.23, 5.09, 15,01, 10.04 e 15.09 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, o legislador escolheu o local do "domicílio do tomador", como critério objetivo para definir a competência tributária, ainda que, neste local, não ocorra nenhuma das etapas da prestação dos serviços.

Infelizmente, a decisão do legislador foi muito mais política do que técnica, já que, declaradamente, o escopo desta alteração é pulverizar a receita do ISS por praticamente todos os municípios do Brasil.

Os contribuintes, entretanto, não estão dispostos a cumprir com estas  novas regras do Imposto!

A decisão em comento é uma prova disto e, além dela, já há relato de outras pelo Brasil afora. Uma delas merece destaque! É a recentíssima decisão da Vara da Fazenda Pública do Município de Rio Claro - SP.

Consta dos autos que o contribuinte está sediado em Rio Claro-SP e, na consecução de suas atividades, firma contratos com vários tomadores de serviços domiciliados nos Municípios de Itirapina, São Carlos, Santa Gertrudes, Analândia, Piracicaba, São Paulo e Cordeirópolis. Todos eles figuram no polo passivo da ação.

Discute-se então a constitucionalidade da nova regra, cujo critério para fixação da competência tributária é o do domicílio do tomador. Além disto, questiona-se também a questão da composição da base de cálculo do ISS nos serviços prestados pelos planos de saúde.

A decisão do magistrado quanto ao local do pagamento, em sede de liminar, foi a seguinte:

" (...)
Outrossim, sobressaem dúvidas expressivas acerca da constitucionalidade das leis municipais editadas por todos municípios requeridos, na parte em que alteraram o local de recolhimento do ISSQN devido pela requerente, ou seja, do local da sede do domicílio do prestador de serviço para o local de domicílio do tomador deste serviço. Isso porque, em princípio, o fato imponível ocorreu no local em que houve a efetiva prestação do serviço, no caso vertente, neste Município de Rio Claro/SP.
Ainda, como bem anotado na petição inicial, pelas vicissitudes dos serviços prestados pela requerente, o recolhimento no local do domicílio do tomador do serviço geraria inexatidão a respeito da pessoa deste tomador, além do que poderá dar azo ao recolhimento do tributo em duplicidade.
Neste cenário de dúvidas, ao que a requerente não pode sucumbir, na guisa de contemporizar a situação, alijando-se danos que poderão decorrer da demora na prestação jurisdicional final, a título de tutela provisória de urgência antecipada:
(...);
determino aos requeridos, Município de Rio Claro/SP, Município de Itirapina/SP, Município de São Carlos/SP, Município de Santa Gertrudes/SP, Município de Analândia/SP, Município de Piracicaba/SP, Município de São Paulo/Capital e Município de Cordeirópolis/SP, que suspendam os efeitos de suas leis locais, em face da requerente, na parte em que alterou o local de recolhimento do ISSQN incidente sobre seus serviços para o local do domicílio do tomador -, notadamente para suspender a cobrança deste tributo enquanto pendente esta demanda.
(...)."

Já com relação a composição da base de cálculo, a decisão foi no seguinte sentido:

"Sem embargo disso, na linha do que ficou decidido pelo Ministro Luiz Fux, do Supremo Tribunal Federal, em RE nº 651.703, o entendimento que prevalece é no sentido de que "A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços. "

"Por conseguinte, quanto aos requeridos, Município de Rio Claro/SP, Município de São Carlos/SP e Município de Itirapina/SP, desconsideraram o sobredito entendimento jurisprudencial, na edição de suas leis."
(...).

Neste cenário de dúvidas, ao que a requerente não pode sucumbir, na guisa de contemporizar a situação, alijando-se danos que poderão decorrer da demora na prestação jurisdicional final, a título de tutela provisória de urgência antecipada:

-  determino aos requeridos, Município de Rio Claro/SP, Município de São Carlos/SP e Município de Itirapina/SP, que suspendam os efeitos de suas leis locais, em face da requerente, na parte em que fixaram a base de cálculo do ISSQN incidente sobre seus serviços, notadamente para suspender a cobrança deste tributo enquanto pendente esta demanda.
(...)."

Para dar efetividade a estas medidas, restou decidido ainda que:

"Adverte-se: em razão disso, até porque, com este pronunciamento, em cognição sumária, não se alijará a dúvida da requerente quanto ao valor do tributo devido, bem como a qual dos requeridos se fará o pagamento, enquanto pendente esta demanda, os valores, a título de ISSQN, deverão ser recolhidos judicialmente, tendo como base de cálculo a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido e aquele que é repassado para os terceiros, executores dos serviços. Com isso, impedir-se-á a mora da requerente, em detrimento de seus funestos efeitos."

Portanto, com a decisão, que ainda não é definitiva, o contribuinte está autorizado a depositar em juízo o valor do imposto incidente sobre suas atividades, considerando como base de cálculo a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços.

O efeito prático disto é que, pelo menos por enquanto, nenhum dos dois municípios ficará com o dinheiro do ISS, nem o da sede da empresa e tampouco o do domicilio do tomador.

Não há dúvida, portanto, que a nova regra, que fixou a competência tributária no local do domicílio do tomador, só emplacará se realmente passar pelo crivo da constitucionalidade. E, neste sentido, quem dará a palavra final em torno do assunto, será o Supremo Tribunal Federal.

Até que isto aconteça, teremos ainda que conviver com esta insegurança jurídica em torno do tema. Justamente por isto é que o depósito judicial do ISS controvertido é realmente a única alternativa para os casos desta espécie.
É preciso combater a famigerada bitributação!


José Antônio Patrocínio é Advogado, Contabilista, Consultor Tributário da Thomson Reuters e Professor de ISSQN no MBA Gestão Tributária na FIPECAFI/SP. Autor de vários Livros de ISSQN. 

Matheus Rocca dos Santos


Em 2.1.2018, foi publicada a Solução de Consulta da Coordenação-Geral de Tributação ("COSIT") da Receita Federal do Brasil ("RFB") n. 659, de 27.12.2017, que abordou o tratamento tributário de cisão de pessoa jurídica que havia aplicado o método do custo atribuído (deemed cost) quando da adoção inicial dos novos padrões e métodos contábeis, o que resultou em aumento do valor contábil dos ativos.

Nos termos da decisão proferida pela COSIT, o tratamento tributário dos valores registrados a título de custo atribuído difere, substancialmente, a depender de este ter sido efetuado (i) antes da adoção inicial do regime previsto na Lei n. 12973, de 13.5.2014, hipótese em que a cisão acarreta a tributação de tais valores, ou (ii) na vigência do regime da Lei n. 12973, sendo possível o diferimento da tributação dos saldos dos ativos até sua efetiva realização.

Sem a pretensão de esgotar a análise do tema, serão apresentados breves comentários sobre os aspectos contábeis aplicáveis ao fato narrado na consulta formulada pelo contribuinte, o regime tributário introduzido pela Lei n. 12973, no contexto da extinção do Regime Tributário de Transição ("RTT"), e sobre a conclusão atingida pela COSIT na resposta ao contribuinte.

A despeito de a decisão tratar, também, do tratamento tributário a ser dado às divergências entre taxas de depreciação contábil e fiscal, será analisado, especificamente, o entendimento da COSIT sobre a tributação das diferenças dos valores de ativos em razão de sua avaliação a valor justo ("AVJ") no contexto da aplicação do custo atribuído.

Breve panorama das normas contábeis aplicáveis ao tema

Até 31.12.2007, os padrões contábeis vigentes no Brasil ("BRGAAP") divergiam, substancialmente, dos métodos e critérios contábeis internacionais emitidos pelo International Accounting Standards Board ("IASB"), órgão responsável pela convergência das normas contábeis em nível internacional, veiculadas por meio de "International Accounting Standards" ("IAS") e International Financial Reporting Standards ("IFRS").

A partir de 2005, momento em que a União Europeia definiu que as empresas dos seus mercados de capitais passariam a adotar, obrigatoriamente, as normas internacionais de contabilidade, surgiu a preocupação do IASB em disciplinar o processo de transição das normas contábeis locais de cada país para os padrões IFRS. [1] No Brasil, a Instrução CVM n. 457, de 13.7.2007, estabeleceu a obrigatoriedade, a partir de 2010, de as companhias abertas elaborarem suas demonstrações contábeis de acordo com os pronunciamentos do IASB.

Em âmbito nacional, o processo de adoção das normas internacionais de contabilidade iniciou-se com a edição das Leis n. 11638, de 28.12.2007, e Lei n. 11941, de 27.5.2009, que introduziram mudanças relevantes nas regras contábeis previstas na Lei n. 6404, de 15.12.1976 (Lei das Sociedades Anônimas - "LSA").

O processo de "internalização" das normas emitidas pelo IASB, no Brasil, é realizado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis ("CPC"), o qual divulga os princípios, padrões e normas contábeis, que, por sua vez, são aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade ("CFC") e pela Comissão de Valores Mobiliários ("CVM"), sendo obrigatória a sua observância pelas companhias abertas. [2]

Especialmente em relação à adoção inicial das novas normas contábeis, o CPC editou o Pronunciamento Técnico CPC n. 37 ("Adoção Inicial das Normas Internacionais de Contabilidade"), que representa a internalização da norma IFRS 1 emitida pelo IASB, com algumas adaptações à realidade contábil brasileira. Tal pronunciamento previu regras de transição para a elaboração de demonstrações financeiras consolidadas em linha com os padrões internacionais de contabilidade.

Posteriormente, foram emitidos o Pronunciamento Técnico CPC n. 47 ("Adoção Inicial dos Pronunciamentos Técnicos CPC 15 a 41") e a Interpretação Técnica ICPC n. 10 ("Interpretação sobre a Aplicação Inicial ao Ativo Imobilizado e à Propriedade para Investimento dos Pronunciamentos Técnicos CPC 27, 28, 37, e 43") para a elaboração das demonstrações financeiras individuais com a utilização dos padrões internacionais de contabilidade.

Resumidamente, no que tange a ativos imobilizados, o Pronunciamento Técnico n. 27 ("Ativo Imobilizado") introduziu alterações sensíveis na contabilização desses ativos, em especial no que tange à depreciação, dando ênfase à representação do padrão de consumo dos benefícios econômicos futuros do ativo para recuperação de seu valor, e não meramente ao seu desgaste físico e vida útil. [3] Nos casos em que a pessoa jurídica adotava, também para fins contábeis, as taxas de depreciação determinadas com base na vida útil do bem pela Secretaria da Receita Federal (à época, a Instrução Normativa n. 162, de 31.12.1998), poderia haver diferença significativa entre o valor contábil conforme novos padrões de contabilidade e o valor conforme padrões vigentes em 31.12.2007.

Além da depreciação, outros fatores podem ter influenciado o valor contábil dos ativos imobilizados desde a sua aquisição, o que poderia provocar distorções no balanço patrimonial e resultado das sociedades. Em outras palavras, os valores de tais ativos, registrados na contabilidade, poderiam ser substancialmente inferiores ou superiores ao seu valor justo, impactando a qualidade das demonstrações financeiras.

No contexto da adoção inicial das novas normas contábeis, em razão da dificuldade ou impossibilidade prática de se reprocessar o registro desses ativos desde a data de sua aquisição, permitiu-se, excepcionalmente na transição, a utilização do conceito de deemed cost ou custo atribuído. Tal conceito permite que a sociedade atribua como custo de seus ativos imobilizados seu respectivo valor justo. [4]

Assim, prevê a ICPC n. 10 a possibilidade de que seja realizado ajuste nas contas de ativo imobilizado, tendo como contrapartida lançamento em conta do patrimônio líquido denominada "Ajuste de Avaliação Patrimonial", prevista no art. 182, parágrafo 3º da LSA, conforme redação dada pela Lei n. 11941/09:

"Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.
(...)
§ 3o  Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos nesta Lei ou, em normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo § 3o do art. 177 desta Lei." (g.n.)

Assim, não obstante a proibição da reavaliação espontânea de bens do ativo imobilizado introduzida pela Lei n. 11.638/07, permitiu-se que, na transição aos novos métodos contábeis, fosse realizada, uma única vez, a avaliação a valor justo dos ativos imobilizados.

Regime tributário da Lei n. 12973 - extinção do RTT

As novas normas contábeis impactaram, significativamente, o reconhecimento de receitas, custos e despesas, bem como a contabilização de ativos, passivos e patrimônio líquido das empresas.

Em um primeiro momento, a lei tributária não acompanhou as mudanças na seara contábil. Para conferir neutralidade tributária às alterações nos critérios contábeis de reconhecimento de receitas, custos e despesas em razão das novas práticas contábeis, a Lei n. 11941/09 instituiu o Regime Tributário de Transição ("RTT").

Sucintamente, conforme as regras do RTT, o reconhecimento de receitas, custos e despesas, para fins fiscais, deviam seguir os métodos e critérios contábeis em 31.12.2007. Nesse contexto, eventuais diferenças decorrentes da aplicação dos padrões contábeis IFRS deviam ser controladas em livro auxiliar, denominado Controle Fiscal Contábil de Transição ("FCont"). Nesse livro, eram informados (i) o lucro líquido conforme regras contábeis IFRS, e (ii) o lucro líquido conforme BRGAAP. Havendo diferenças positivas ou negativas, estas eram adicionadas ou excluídas na apuração do lucro real, diretamente no Livro de Apuração do Lucro Real ("LALUR").

Em 11.11.2013, foi editada a Medida Provisória n. 627, posteriormente convertida na Lei n. 12973/14. Esta lei extinguiu o RTT e inaugurou um novo regime tributário, com disposições específicas para regular os efeitos tributários decorrentes das novas práticas contábeis inseridas pela Lei n. 11638/07 e n. 11941/09. O novo regime tributário da Lei n. 12973, facultativo para o ano-calendário de 2014, passou a vigorar, em caráter obrigatório, a partir de 1.1.2015.

Na adoção inicial do regime da Lei n. 12973/14, estabelecem os arts. 66 e 67 dessa lei que devem ser apuradas todas as diferenças entre o valor contábil de ativos e passivos mensurados de acordo com (i) as regras contábeis IFRS e (ii) as regras contábeis vigentes até 31.12.2007. Havendo diferença positiva entre tais valores, esta deve ser adicionada ao lucro real e à base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ("CSL"), salvo se o valor for evidenciado em subconta vinculada ao ativo ou passivo, o qual deve ser tributado "(...) à medida de sua realização, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa").

Percebe-se, portanto, que a Lei n. 12973/14 conferiu neutralidade ampla a toda diferença verificada no valor de ativos e passivos, independentemente de sua natureza (e.g. decorrente de avaliação a valor justo), registrada antes de sua vigência, desde que evidenciada em subconta ("subconta de adoção inicial").

Ao tratar das implicações tributárias decorrentes da adoção dos novos critérios contábeis já na vigência da Lei n. 12973/14, foram previstas regras específicas a depender da natureza do procedimento contábil.

No caso de avaliação a valor justo de ativos, o art. 13 da Lei n. 12973/14 estabeleceu, de forma similar às "diferenças de adoção inicial", que o ganho decorrente de avaliação a valor justo de ativo pode ter sua tributação diferida, desde que haja evidenciação contábil do aumento do ativo em subconta. Tais valores devem ser tributados "(...) à medida que o ativo for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa".

Dessa forma, a Lei n. 12973/14, reconhecendo a inexistência de disponibilidade jurídica ou econômica da renda no momento em que é realizada a avaliação a valor justo, prevê a tributação de eventual ganho somente quando da efetiva realização do ativo. O fato de o diferimento da tributação do ganho estar sujeito ao cumprimento de obrigação acessória (i.e. evidenciação em subconta) é a de críticas. [5]

Ainda sobre o tratamento tributário de avaliação a valor justo de ativos, o art. 26, parágrafo único, da Lei n. 12973/14 determina que os ganhos e perdas evidenciados em subcontas vinculadas a ativos, transferidos em decorrência de incorporação, fusão ou cisão, terão, na sucessora, o mesmo tratamento tributário que teriam na sucedida.

Assim, caso a sociedade objeto de evento de sucessão tenha efetuado o controle do valor justo de ativos por meio das "subcontas de AVJ", tendo, portanto, diferido a tributação sobre o ganho, a sucessora poderá diferir a tributação sobre o ganho, desde que mantidas as subcontas, até a efetiva realização do ativo.

Resumidas as principais normas contábeis e tributárias enfrentadas pela COSIT, passamos à análise do caso concreto da Solução de Consulta COSIT n. 659/17.

Comentários a respeito da Solução de Consulta COSIT n. 659/17

Nos termos do relatório da referida solução de consulta, o consulente esclarece que, quando da adoção inicial das normas internacionais de contabilidade, classificou como "Ajustes de Avaliação Patrimonial" as contrapartidas de aumentos e diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e passivo em decorrência de sua avaliação a valor justo, tendo em vista o exercício da opção pela utilização do custo atribuído. Segundo o contribuinte, tais valores eram tributados à medida da respectiva depreciação, amortização ou baixa do respectivo ativo.

Diante desse cenário, indaga o contribuinte se o evento de cisão parcial, no qual implicará a transferência de ativos que foram sujeitos à avaliação a valor justo, enseja ou não a tributação do ganho de AVJ e de diferenças de depreciação acumulada, partindo da premissa que a empresa sucessora também controlará em subconta específica tais valores.

Nos termos da resposta à referida consulta, a COSIT sustentou que a cisão parcial pode ou não ensejar a tributação dos valores decorrentes da aplicação do custo atribuído, a depender de quando tiver sido efetuada a valoração a valor justo do ativo.

Segundo a COSIT, caso o deemed cost tenha sido feito antes da adoção inicial da Lei n. 12.973/14, as diferenças positivas nos valores do ativo representam "diferenças de adoção inicial" da Lei n. 12.973/14, seguindo o tratamento previsto em seus arts. 66 e 67. Havendo evidenciação em "subconta de adoção inicial", o eventual ganho tem sua tributação diferida até a realização do ativo, sendo compreendido no conceito de realização a depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.

Em se tratando de "diferença de adoção inicial", independentemente de tal diferença ter sua origem em uma avaliação a valor justo, sustenta a COSIT que as regras referentes a "ganhos de AVJ" não seriam aplicáveis. Não sendo aplicável o art. 26, parágrafo único, da Lei n. 12.973/14, que prevê a manutenção do diferimento da tributação do AVJ no caso de transferência do ativo via evento de sucessão (i.e. fusão, cisão e incorporação), a transferência via cisão parcial representaria "baixa" do ativo com saldo de "diferença de adoção inicial", devendo ser, nesse momento, tributado este saldo pela empresa cindida.

Dessa forma, entende a COSIT que a cisão parcial representa verdadeira "baixa" do ativo pela sociedade cindida. Não havendo norma prevendo o diferimento do saldo decorrente de "diferença de adoção inicial", tributam-se os valores anteriormente controlados nas "subcontas de adoção inicial", independentemente de sua natureza. Veja-se trecho da decisão da COSIT:

"19 Então, eis que ocorre a cisão. Quanto à diferença na adoção inicial causada pelo deemed cost, o saldo constante na subconta deve ser tributado no momento da cisão. Isso porque ocorreu a baixa do ativo, e baixa de ativo é uma das hipóteses de tributação previstas no art. 66 da Lei nº 12.973, de 2014 (regulamentado pelo art. 294 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14 de março de 2017). Como já explicado, não há como aplicar o parágrafo único do art. 26 da Lei nº 12.973, de 2014, que permite a transferência da subconta de AVJ da sucedida para a sucessora e, consequentemente, o diferimento da tributação, pois a subconta originariamente não é de AVJ, senão, é de adoção inicial."

Já no caso de deemed cost feito após a adoção inicial do regime da Lei n. 12.973/14, sustenta a COSIT a aplicação do art. 26, parágrafo único, da Lei n. 12.973/14, sendo possível diferir a tributação dos valores decorrentes de AVJ caso a empresa sucessora mantenha evidenciação de tais valores em "subcontas de AVJ". Nesse caso, no entendimento do órgão, o custo atribuído aos ativos realizado sob a égide da Lei n. 12.973/14 teria verdadeira natureza de ajuste a valor justo, sendo aplicáveis as normas tributárias específicas que permitem o diferimento.

Analisando a posição da COSIT, pode-se concluir que: (i) a COSIT considera a cisão parcial um evento de "baixa" do ativo que compõe o acervo cindido; (ii) todas as diferenças decorrentes de métodos e critérios contábeis antes do regime da Lei n. 12.973/14 são "agrupadas" no conceito de "diferenças de adoção inicial", independentemente da natureza da norma contábil que lhe deu origem; (iii) por haver norma específica permitindo o diferimento de valores controlados em "subconta de AVJ" no caso de evento de sucessão, o evento de cisão não é considerado realização do ativo.

Descrita a posição adotada para a COSIT, entendemos que cabem certos comentários às conclusões alcançadas pelo órgão.

Em primeiro lugar, cumpre-se analisar o efeito prático do entendimento sustentado pela COSIT no que diz respeito à realização de valores decorrentes da utilização de deemed cost.

Como visto, a possibilidade de aplicação do conceito de custo atribuído foi conferida às pessoas jurídicas, exclusivamente, quando da adoção inicial dos novos padrões contábeis, nos termos dos Pronunciamentos Técnicos CPC n. 27, 28, 37, 43 e ICPC n. 10.

Dessa forma, considerando que tal adoção ocorreu, de maneira geral, a partir de 2010, via de regra o deemed cost foi efetuado antes da entrada em vigor da Lei n. 12.973/14. Assim, adotando-se o posicionamento da COSIT, os valores registrados em Ajuste de Avaliação Patrimonial na atribuição de custo a ativos imobilizados estariam, necessariamente, sujeitos à tributação no caso de evento de cisão.

Em segundo lugar, a premissa da conclusão da COSIT, de que a cisão parcial representa realização do ativo imobilizado mediante "baixa", é passível de críticas.

Nos termos do art. 229 da LSA, a cisão parcial constitui ato de sucessão universal de direitos e obrigações integrantes do acervo cindido. No caso de cisão parcial seguida de incorporação do acervo cindido por outra pessoa jurídica, o art. 229, parágrafo 3º da LSA determina que são aplicáveis as disposições referentes à incorporação, outro ato típico de sucessão.

Nos atos de sucessão universal, não há que se falar em alienação, cessão de direitos ou obrigações, e sim de "integral substituição de sujeitos nos mesmos direitos e nas mesmas obrigações, direitos e obrigações estes que se mantêm inalterados" [6]

As próprias autoridades fiscais, tradicionalmente, reconhecem a natureza de sucessão universal nos atos de cisão e incorporação, afastando, especificamente, a qualificação do ato como "baixa" de ativos. Nesse sentido, há manifestação do fisco sustentando que tais atos não representam "baixa" de ativos, e sim a "(...) transposição de patrimônio de uma pessoa jurídica para outra pessoa jurídica, que sucede a primeira nos direitos e obrigações." [7]

Ainda nessa linha, há manifestação das autoridades fiscais no sentido de que os saldos de tributos diferidos ou controlados em livros fiscais, tal como o LALUR, devem ser transferidos à pessoa jurídica sucessora em caso de cisão e incorporação. [8].

Em especial no caso de evento de incorporação, fusão ou cisão envolvendo a transferência de ativos que haviam sido avaliados a valor justo, pode-se sustentar que não há verdadeira mudança na posição patrimonial sob a ótica das empresas envolvidas, havendo verdadeira continuidade patrimonial da empresa incorporada, fusionada ou cindida, pela empresa incorporadora ou resultante da fusão ou cisão. [9]

Nesse sentido, o art. 26, parágrafo único, da Lei n. 12973/14, ao permitir o diferimento da tributação dos valores decorrentes de AVJ nos eventos de sucessão universal cumpriu o papel, apenas, de explicitar que não há realização do ativo em decorrência desses eventos. A rigor, a inclusão de tal dispositivo não seria essencial para a não tributação dos valores diferidos a título de ganho de AVJ, tendo em vista a ausência de realização do ativo.

Por fim, mostra-se descabida a diferenciação feita pela COSIT, no sentido de (i) tributar as "diferenças de adoção inicial", considerando a cisão um evento de realização, e (ii) não tributar os "ganhos de AVJ" na mesma operação de cisão.

Tanto as "diferenças de adoção inicial", que inclusive podem ser resultantes de avaliação a valor justo de ativos, quanto os "ganhos de AVJ" representam mera renda potencial, não possuindo a natureza jurídica de renda definitivamente adquirida. [10]

Assim, o simples fato de a Lei n. 12.973/14 não ter mencionado, expressamente, a possibilidade de diferimento da tributação das "diferenças de adoção inicial" nos eventos de fusão, cisão ou incorporação, tal como fez em relação ao "ganho de AVJ", não permite que se tributem valores não representativos de renda disponível ao contribuinte, em desrespeito ao art. 43 do Código Tributário Nacional. [11]

No entanto, em temas envolvendo a tributação de meros reflexos contábeis em decorrência das normas internacionais de contabilidade, a COSIT parece estar se posicionando em sentido oposto, exigindo-se a existência de disposição legal expressa para afastar a tributação de determinado reflexo meramente contábil.

Ressalte-se que as decisões proferidas pela COSIT em processos de consulta após 17.9.2013 possuem efeito vinculante no âmbito da RFB, aproveitando todos os contribuintes na mesma situação fática, nos termos dos arts. 9º e 32 da Instrução Normativa RFB n. 1396, de 16.9.2013.

_________________________
[1] MARTINS, Eliseu. GELBCKE, Ernesto Rubens. DOS SANTOS, Ariovaldo. IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de Contabilidade Societária. 2ª ed. São Paulo: Editora Atlas, 2013, p. 824.
[2] Vide art. 177, §3º, da LSA. O art. 5º da Lei nº 11.638/07, ao acrescentar o art. 10-A à Lei nº 6.385, de 07.09.1976, autorizou a CVM a celebrar convênio com entidade que tenha por objeto a divulgação de princípios, normas e padrões de contabilidade, papel exercido pelo CPC.
[3] BIFANO, Elidie Palma. Reflexões sobre alguns aspectos da Lei nº 12.973/2014. In. Tributação Atual da Renda: estudos da Lei nº 12.973/2014: da harmonização jurídico contábil à tributação de lucros do exterior. (Org. Daniele Souto Rodrigues; Natanael Martins). São Paulo: Noeses, 2015, pp. 79-108, p. 101.
[4] MARTINS, Eliseu. GELBCKE, Ernesto Rubens. DOS SANTOS, Ariovaldo. IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de Contabilidade Societária. 2ª ed. São Paulo: Editora Atlas, 2013, p. 831.
[5] Sobre o tema, vide BIFANO, Elidie Palma. Reflexões sobre alguns aspectos da Lei nº 12.973/2014. In. Tributação Atual da Renda: estudos da Lei nº 12.973/2014: da harmonização jurídico contábil à tributação de lucros do exterior. (Org. Daniele Souto Rodrigues; Natanael Martins). São Paulo: Noeses, 2015, pp. 79-108, p. 86.
[6] OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008, p.916.
[7] Vide, nesse sentido, o Parecer Normativo do Coordenador do Sistema de Tributação ("CST") n. 6, de 31.7.1985.
[8] Nesse sentido, o item 6 da Instrução Normativa SRF n. 7, de 27.1.1981.
[9] HADDAD, Gustavo Lian. DOS SANTOS, Luiz Alberto Paixão. Reflexos Tributários dos Efeitos Contábeis Decorrentes da Avaliação a Valor Justo. In Controvérsias Jurídico-Contábeis: Aproximações e Distanciamentos (Org. Roberto Quiroga Mosquera; Alexsandro Broedel Lopes). v.5. São Paulo: Dialética, 2014, pp. 101-148, p. 138 e 139.
[10] BIANCO, João Francisco. O Conceito de Valor Justo e seus Reflexos Tributários. In Controvérsias Jurídico-Contábeis: Aproximações e Distanciamentos (Org. Roberto Quiroga Mosquera; Alexsandro Broedel Lopes). v.5. São Paulo: Dialética, 2014, pp. 160-174, p.165.
[11] Vide, nesse sentido, Ricardo Mariz de Oliveira: "E, neste segundo segmento de apreciação do tema, certamente não poderá prevalecer a conclusão absurda de que uma não-renda teria que ser mantida no lucro real tão-somente porque foi contabilizada a crédito do lucro líquido por alguma determinação dos órgãos contábeis ou por decisão individual do contador, e porque, ademais, não se encontra uma norma jurídica, na Lei nº 12.973/2014 ou em qualquer outra, que determine expressamente a sua exclusão para a apuração do lucro real." (OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Lei nº 12.973/2014 - Efeitos Tributários das Modificações Contábeis: Escrituração x Realismo Jurídico). . In. Tributação Atual da Renda: estudos da Lei nº 12.973/2014: da harmonização jurídico contábil à tributação de lucros do exterior. (Org. Daniele Souto Rodrigues; Natanael Martins). São Paulo: Noeses, 2015, pp. 329- 346, p. 343.


Matheus Rocca dos Santos é advogado em São Paulo e Graduado em Direito pela Universidade de São Paulo.

Bruno Fajersztajn
Marcio Pedrosa Junior


No dia 22.2.201, o Superior Tribunal de Justiça ("STJ") encerrou o julgamento do recurso especial n. 1.221.170, decidindo, sob o rito dos recursos repetitivos (art. 543-C, do CPC/73 ) que o conceito de "insumos", para fins de creditamento do PIS e da COFINS, abrange todos os bens e serviços essenciais ou relevantes à atividade-fim da pessoa jurídica, ainda que o seu emprego se dê de forma indireta no processo produtivo.

Segundo se pode aferir das informações publicadas sobre o caso, trata-se, na origem, de mandado de segurança impetrado por uma empresa do ramo alimentício para assegurar o exercício do seu direito ao desconto de créditos sobre dispêndios com a aquisição de água, combustíveis, lubrificantes, veículos, materiais de proteção aos funcionários - EPI e seguros, entre outros custos gerais de fabricação ou despesas de vendas.

Em sede de apelação, a 2ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região ("TRF-4") rejeitou os pedidos do contribuinte, adotando, para tanto, o conceito restritivo de insumos defendido pelo Fisco, firme em que apenas os bens e serviços diretamente vinculados à produção permitiriam a tomada de créditos das contribuições, tal como determinam as Instruções Normativas SRF n. 247, e 21.11.2002, e n. 404, de 12.3.3004.

A questão da definição do conceito de insumos foi então devolvida ao conhecimento do STJ, que a afetou ao rito dos recursos repetitivos (art. 543-C, do CPC/73[1]).

No julgamento, alinharam-se três alternativas interpretativas.

A primeira linha é a tese do crédito físico, alinhada às Instruções Normativas SRF n. 247 e 404, segundo as quais o conceito de "insumos" referido pelo inciso II, do art. 3º, das Leis n. 10637, de 30.12.2002, e n. 10833, de 29.12.2003 estaria limitado aos bens e aos serviços aplicados ou consumidos no processo produtivo em contato direto com o produto em fabricação.

Esse entendimento parte de uma aproximação com o conceito de insumos adotado para fins de IPI, na apuração do qual apenas são creditáveis as aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, sendo indispensável que o insumo sofra contato direto com o produto em elaboração ou sofra desgaste físico ou alteração em função da ação dele no processo produtivo, a teor do art. 226, do Decreto n. 7212, de 15.6.2010 e do Parecer Normativo CST n. 65/79.

A segunda alternativa é a tese do crédito amplo, que preconiza a adoção de um conceito amplo de insumos, com aproximação ao conceito dos custos e das despesas operacionais dedutíveis para fins de IRPJ. Nesse sentido, seriam qualificados como insumos não apenas as matérias-primas, os produtos intermediários, os materiais de embalagem e outros bens que sofram alteração em razão do contato direto com o produto final, mas todos os custos diretos e indiretos de produção, além dos dispêndios que de qualquer forma contribuam para o auferimento de receitas, incluindo, por exemplo, despesas de vendas e com setores administrativos.

A terceira tese corresponde a uma posição intermediária entre as duas anteriores. De um lado, rejeita-se o conceito adotado para o IPI; de outro, afasta-se a utilização do conceito do IR, permitindo-se, em uma terceira leitura do permissivo legal, a tomada de créditos sobre os dispêndios incorridos com bens e serviços considerados pertinentes ao processo produtivo, ainda que o seu emprego se dê de forma mediata ou indireta.

Para essa corrente, a utilização da legislação do IR, para além de não encontrar base legal, representaria um excessivo alargamento do conceito de insumos, equiparando o PIS e a COFINS aos tributos incidentes sobre a renda. A conceituação prevista para o IPI, por sua vez, seria demasiadamente restritiva, não havendo base legal para a sua aplicação a tributos que incidem sobre materialidades diversas e que se sujeitam a um regime não cumulativo igualmente diferente.

Essa terceira alternativa foi a acolhida pelo STJ no julgamento do recurso especial repetitivo em comento, que anotou os seguintes enunciados, para a delimitação dos fundamentos determinantes da decisão (para os fins do art. 927, do CPC): - É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas 247/2002 e 404/2004 porque compromete a eficácia do sistema não cumulativo de recolhimento das contribuições tal como definido nas legislações do PIS e Cofins não cumulativos;

- O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.

A verificação precisa do sentido dos critérios de essencialidade e de relevância adotados pelo STJ para a delimitação do conceito de insumos ainda depende da publicação do acórdão, quando será possível conhecer, no seu detalhe, os fundamentos da decisão.

De toda forma, a decisão do STJ já pode ser vista como um grande avanço, já que reconhece a ilegalidade das Instruções Normativas SRF n. 247 e 404, e adota uma definição ampla para o conceito de insumos, ainda que tenha rechaçado a possibilidade da utilização, por semelhança, do conceito contábil incorporado na legislação do IR.

Para além disso, deve-se aguardar a publicação do acórdão e o trânsito em julgado da decisão, a fim de que sejam conhecidas, no seu detalhe, as teses acolhidas pelo Tribunal, bem como para que a decisão produza os seus regulares efeitos, na forma prevista pela legislação processual.

Embora seja certo que a posição intermediária acima, em suas linhas gerais, tenha sido adotada pelo STJ, a utilização do termo "relevância" e a afirmação, conforme as manifestações de alguns Ministros, da necessidade de que a sua verificação se dê em relação às atividades da empresa como um todo, e não somente ao processo produtivo, sugere um possível alargamento do conceito de insumos relativamente ao que vinha sendo adotado pelo Tribunal.

Com efeito, no julgamento do recurso especial n. 1.221.170, o STJ parece ter seguido, na esteira do voto proferido pela Ministra Regina Helena Costa, um conceito mais amplo do que o que fora adotado anteriormente no julgamento pelo STJ, no REsp n. 1.246.317/MG, relatado pelo Ministro Mauro Campbell Marques, com base no critério da essencialidade/pertinência. [2]

Os fundamentos determinantes da decisão adotada sob o rito dos recursos respetivos são vinculantes para juízes e tribunais, nos termos do art. 927, do CPC. Os conselheiros do CARF também são obrigados a reproduzir as decisões proferidas em sede de recurso repetitivo, nos termos do art. 62 do seu Regimento Interno.

Vale dizer que o CARF, inclusive por meio da 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, já vinha de certa forma declarando a ilegalidade das instruções normativas em questão, aplicando o critério da essencialidade. [3]

Contudo, verifica-se alguma oscilação nas posições a respeito da extensão dessa essencialidade. A depender do conteúdo final do acórdão do STJ, a posição manifestada de forma majoritária pelo CARF também poderá sofrer impacto, tendo em vista que os Conselheiros serão obrigados a segui-la como mencionado.

No mais, cabe mencionar que as decisões proferidas pelo STJ em sede de recursos repetitivos podem se tornar vinculantes para a Secretaria da Receita Federal do Brasil ("RFB"), inclusive para fins de reconhecimento de indébito tributário, desde que incluídas pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional ("PGFN") na lista de dispensa de que trata o art. 19, da Lei n. 10522, de 19.7.2002.

A inclusão na lista dispensa deverá ser informada pela PFGN à RFB por meio de Nota Explicativa (art. 3º, da Portaria Conjunta PGFN/RFB n. 1, de 2014), que deverá ser enviada dentro de 30 dias contados da data da ciência do acórdão do STJ, delimitando as situações abrangidas pela decisão e impedindo à RFB a constituição, sobre elas, de créditos tributários.

Por fim, ainda que se tenha esclarecido, em sua essência, o núcleo do conceito de insumos, pode-se antever que as controvérsias entre o Fisco e os contribuintes envolvendo essa questão continuarão a ocorrer, marcadas pelas dificuldades da aplicação, em cada caso, dos critérios abertos adotados para a demarcação do direito a crédito das contribuições.

Decerto, o atendimento aos critérios da essencialidade e da relevância deverá ser verificada em cada caso, à luz das características da atividade desenvolvida pelo contribuinte e das funções nela desempenhadas por cada bem ou serviço adquirido.

A despeito das perdas em matéria de praticidade, eis que cada caso deverá ser analisado segundo suas particularidades, a relevância do dispêndio incorrido para com a atividade produtiva foi o critério distintivo adotado na legislação, de modo que o STJ, ao assim decidir, e como não poderia ser diferente, respeitou a decisão do legislador.

De todo modo, seria salutar que o Fisco adotasse o procedimento acima com a maior brevidade possível (cfr. Portaria Conjunta PGFN/RFB n. 1, de 2014), de forma que a essencialidade e/ou relevância dos gastos já pudesse ser analisada pelas autoridades fiscais desde o início dos procedimentos de investigação, permitindo uma redução no volume de glosas e prestigiando o contraditório e a ampla defesa constitucionalmente assegurados.

Com efeito, o que se verifica atualmente é que as autoridades fiscais, sendo obrigadas a aplicar as Instruções Normativas SRF n. 247 e 404, simplesmente deixam de aplicar os critérios da essencialidade e/ou relevância, o que têm resultado em glosas de créditos que são posteriormente revertidas no curso do processo administrativo ou judicial.

Nessa medida, além de potencialmente reduzir o volume de glosas, a aplicação da posição do STJ pelo Fisco resultaria em que as discussões a respeito da existência e da suficiência das provas pudessem ocorrer já no curso do procedimento de fiscalização, previamente à formalização de autuações. O que se vê atualmente é que tais provas são produzidas apenas no curso do processo administrativo, muitas vezes após o transcurso do prazo regulamentar para a apresentação de defesa, gerando discussões a respeito de sua tempestividade e transferindo às autoridades julgadoras (e não ao agente fiscal que investiga) a competência para a sua apreciação.

Em suma, é necessário aguardar a formalização do acórdão, a fim de que seja verificada qual foi a extensão exata dada pelo STJ ao conceito de insumo. Sem embargo, desde já se pode considerar que o entendimento adotado representa um grande avanço, eis que as Instruções Normativas SRF n. 247 e 404 foram declaradas ilegais. Seria importante que, após a publicação do acórdão, o Fisco adotasse os procedimentos necessários a tornar essa decisão vinculante no âmbito da Administração Federal, reduzindo o volume do contencioso atual e permitindo a análise de provas relevantes desde o início das investigações.

_________________________
[1]Com correspondência no Art. 1036 e ss., do CPC/15.
[2]Pelo critério da essencialidade/pertinência, os bens ou serviços adquiridos, para que autorizem o crédito, devem ser essenciais ao processo produtivo, de forma que a sua subtração importe mesmo na impossibilidade da consecução da atividade, ou em substancial perda de qualidade do produto ou do serviço daí resultante.
[3] Cf., e.g., os acórdãos n. 9303-003.477, 9303-003.478, de 25.2.2016, n. 9303-01035, de 23.8.2010, n. 9303-003195, de 26.11.2014; 9303-002819, de 23.1.2014 e n. 9303-002630, de 13.1.2013, todos da 3ª Turma da CSRF. No âmbito do CARF, cite-se, e.g., os acórdãos n. 3301-002883, de 16.3.2016; n. 3302-003098, de n. 15.3.2016; 3403-003629, de 18.3.2015; n. 3401-002890, de 24.2.2015 e n. 3401-002857, de 27.1.2015.


Bruno Fajersztajn é mestrando em Direito Tributário pela USP e Advogado.

Marcio Pedrosa Junior é especialista em Direito Tributário pela Faculdade Milton Campos e Advogado.

AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. SONEGAÇÃO FISCAL. OMISSÃO DE RECEITA NA ESCRITURAÇÃO DOS LIVROS CONTÁBEIS. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. COMPROVAÇÃO. COTEJO ANALÍTICO. NECESSIDADE. AUTORIA DELITIVA. REEXAME DE PROVAS. IMPOSSIBILIDADE. ÓBICE DA SÚMULA N. 7/STJ. CRIME CONTRA ORDEM TRIBUTÁRIA. INCLUSÃO NO REGIME DE PARCELAMENTO APÓS A LEI N.º 10.684/03. SUSPENSÃO DA PRETENSÃO PUNITIVA E DA PRESCRIÇÃO. EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE. EXIGÊNCIA DO PAGAMENTO INTEGRAL DO DÉBITO.
1. Para a comprovação da divergência, não basta a simples transcrição da ementa ou voto do acórdão paradigma; faz-se necessário o cotejo analítico entre o aresto recorrido e o divergente, com a demonstração da identidade das situações fáticas e a interpretação diversa emprestada ao mesmo dispositivo de legislação infraconstitucional, o que não ocorreu na espécie.
2. Não tendo sido demonstrada a divergência nos termos em que exigido pela legislação processual de regência (art. 1.029, § 1º, do NCPC, c/c art. 255 do RISTJ), não pode ser conhecido
o recurso especial interposto com fundamento na alínea "c" do permissivo constitucional.
3. O Tribunal estadual, soberano no reexame de provas, condenou o insurgente pela prática da conduta descrita no art. 1º, inciso I, da Lei n. 8.137/90, destacando estarem presentes as elementares do tipo penal, concluindo pela autoria delitiva quanto à sonegação fiscal, uma vez que o acusado realizou a conduta de escriturar metade dos valores das notas fiscais emitidas pela empresa, com o fim de recolher menos tributos.
4. O apelo especial não se presta a desconstituir o julgado e operar a absolvição pretendida para se concluir pela inexistência de autoria na conduta, dada a necessidade de revolvimento do material probante, procedimento de análise exclusiva das instâncias ordinárias e vedado ao Superior Tribunal de Justiça, a teor do óbice constante do Enunciado n. 7 da Súmula desta Corte.
5. O parcelamento do débito tributário na vigência da Lei n. 10.684/03 somente resulta na suspensão da pretensão punitiva da prescrição, e na extinção da punibilidade se houver regularidade nos pagamentos ou a quitação integral do débito, o que não ocorreu na hipótese, tendo em vista que, cessado o regular adimplemento, o parcelamento foi cancelado.
6. Agravo regimental desprovido. (STJ - Quinta Turma - Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.486.982/PE - Data do Julgamento 08/02/2018 - Data da Publicação/Fonte DJe 19/02/2018)


A Quinta Turma do STJ apreciou recurso interposto por sócio administrativo de uma empresa, condenado pelo Tribunal de origem pela prática prevista no art. 1º, inciso I, da Lei n. 8137/90, por ter omitido receitas de atividade ao registrar nos livros contábeis e fiscais da empresa apenas metade dos valores que constavam nas notas fiscais emitidas no ano de 2003.

A defesa do réu também insurgiu-se ao STJ sustentando que a pretensão punitiva deveria ser suspensa, uma vez que houve adesão a novo parcelamento de débito fiscal, nos termos dos arts. 67 e 68 da Lei n. 11941/09. Aduziu, ainda, que não pode ser atribuída ao réu a autoria e a responsabilidade pela inadimplência do parcelamento do débito fiscal, posto que até a transferência das suas cotas para terceira pessoa, o pagamento foi efetivado, sendo irrelevante a sua condição de sócio administrador da empresa.

Ao analisar o recurso, o STJ afirmou que, quanto à análise dos elementos colhidos no curso da ação penal, por afronta ao disposto na súmula 7 do STJ, não poderia desconstituir o julgado do Tribunal de origem para operar a absolvição pretendida pelo réu.

Com relação à segunda questão, entendeu que o Tribunal de origem adotou o entendimento do STJ, no sentido de que o parcelamento do débito tributário na vigência da Lei n. 10684/03 somente resulta na suspensão da pretensão punitiva se houve o pagamento integral do débito, o que não ocorreu no caso concreto.

STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL Nº 1.486.982/PE - 08/02/2018

Gabriel Miranda Batisti


A fiscalização e o controle do comércio exterior são atividades de grande importância para a administração pública, associadas ao exercício da soberania do país, ao ponto de serem classificadas pela própria Constituição Federal como essenciais aos interesses fazendários nacionais.[1]

O comércio exterior e o fluxo internacional de divisas são aspectos estratégicos da política econômica do país. Naturalmente, a proteção a esses "bens jurídicos" deve orientar a legislação e a atuação da Secretaria da Receita Federal ("Receita"), entidade responsável pela administração aduaneira no Brasil.

Os controles aduaneiros nacionais são bastante rígidos e até burocráticos. A legislação estabelece uma série de procedimentos e obrigações de caráter instrumental, concebidas com o objetivo de permitir que a fiscalização identifique, com clareza e precisão:

-Quem são as pessoas (partes) envolvidas na operação de comércio exterior;
-A origem dos recursos envolvidos;
-Qual o objeto (bens e mercadorias) da operação; e
-Qual o negócio jurídico que dá origem à operação.

A partir das declarações prestadas pelo interessado e dos documentos que instruem o despacho aduaneiro, a fiscalização deve avaliar a licitude de cada operação e a adequação dos procedimentos adotados pelas partes envolvidas, tanto em relação ao recolhimento dos tributos eventualmente incidentes, como ao atendimento de outras exigências regulatórias.

A adoção de procedimentos inadequados e a prestação de informações incorretas ou insuficientes às autoridades aduaneiras são exemplos de condutas tipificadas como infrações, passíveis de serem punidas com a imposição de sanções administrativas, pecuniárias e patrimoniais.[2] A todo rigor, a imposição de penalidades aduaneiras não afasta a exigência dos tributos e respectivos encargos (multa e juros) eventualmente devidos.[3]

Dentre as penalidades previstas na legislação aduaneira, a pena de perdimento pode ser considerada a mais gravosa. Em termos gerais, a pena de perdimento é aplicável em situações que denotam uma tentativa ou um intuito de burlar os controles aduaneiros. São hipóteses que, na ótica do legislador, representam grave ameaça aos bens jurídicos tutelados, especificamente, o controle e a fiscalização do comércio exterior e do fluxo internacional de divisas.

A pena de perdimento pode recair sobre moeda, veículos e mercadorias, e pode ser convertida em multa correspondente ao valor aduaneiro (na importação) ou ao preço das mercadorias (na exportação) quando não forem localizadas ou tiverem sido consumidas ou revendidas.[4] 

O perdimento de mercadorias, objeto deste estudo, é aplicável nas hipóteses previstas no art. 105 do Decreto-lei n. 37/66 ("DL 37/66") e no art. 23 do Decreto-Lei nº 1.455/76 ("DL 1.455/76"), consolidadas no art. 689 do Decreto n. 6.759/09 ("Regulamento Aduaneiro"). Algumas dessas normas descrevem situações específicas, como a da mercadoria estrangeira acondicionada sob fundo falso.[5] Outras, porém, possuem redação baseada em conceitos subjetivos, que podem alcançar uma ampla gama de situações, a depender da interpretação adotada pela autoridade competente.

A esse respeito, merecem destaque as hipóteses dos incisos VI e XI do art. 105 do DL 37/66 e do art. 23, V e § 1º do DL n. 1.455/76:

Decreto-lei n. 37/66"Art.105 - Aplica-se a pena de perda da mercadoria:
(...)
VI - estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, se qualquer documento necessário ao seu embarque ou desembaraço tiver sido falsificado ou adulterado;
(...)
XI - estrangeira, já desembaraçada e cujos tributos aduaneiros tenham sido pagos apenas em parte, mediante artifício doloso."

Decreto-lei n. 1.455/76

"Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)
(...)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados." (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)

Os dispositivos reproduzidos acima vêm sendo utilizados pela fiscalização aduaneira como fundamento para a imposição da pena de perdimento (ou da multa substitutiva) em uma ampla gama de situações. 

É comum a aplicação da penalidade em situações nas quais as autoridades identificam divergências ou falta de transparência com relação (i) ao destino das mercadorias, (ii) às partes envolvidas, (iii) a origem e a destinação dos recursos financeiros e (iv) à natureza do negócio jurídico subjacente. Adicionalmente, a imposição da penalidade é ainda mais provável caso se verifique que essas "irregularidades" ou "indícios de irregularidades" estejam associados a uma redução de carga tributária.

Apesar da gravidade da sanção, a imposição da pena de perdimento é uma medida bastante comum e que vem se disseminando no âmbito da administração aduaneira. 

O que se observa na prática é que a fiscalização aduaneira vem adotando uma postura rígida e restritiva quanto ao alcance dos institutos jurídicos tipificados nas hipóteses de perdimento, postura essa que é incentivada pela própria burocracia aduaneira, dando causa a uma interpretação distorcida dos dispositivos transcritos acima, que embasa a aplicação da penalidade em situações cada vez mais abrangentes.

Veja-se que as normas previstas nos incisos VI e XI do art. 105 do DL 37/66 e do art. 23, V e § 1º do DL n. 1.455/76 possuem uma conotação criminal e autorizam a aplicação da pena de perdimento apenas quando restar caracterizado o "elemento subjetivo do tipo".

A norma do inciso VI, art. 105 do DL 37/66 exige a demonstração da efetiva falsificação ou adulteração dos documentos que instruem a operação. A norma do inciso XI exige a demonstração de que a redução dos tributos se deu por meio de um artifício doloso. Já a norma do inciso V, art. 23 do DL 1.455/76 exige que a ocultação da parte envolvida tenha sido realizada mediante fraude ou simulação.

A despeito disso, a pena de perdimento vem sendo imposta em situações em que o Fisco não demonstra com propriedade a caracterização dos "elementos subjetivos" - falsificação ou adulteração de documentos, fraude, simulação e artifício doloso. Em determinados casos, a fiscalização sustenta que o "elemento subjetivo" restaria configurado em virtude de erros no preenchimento de declarações ou da existência de negócios previamente acordados envolvendo a mercadoria importada. 

Essa postura deve ser vista com ressalvas e com cautela. O Superior Tribunal de Justiça ("STJ") já manifestou o entendimento de que a pena de perdimento, "ainda que não se confunda tecnicamente com o confisco, é dele indiscernível da perspectiva do sujeito passivo, tratando-se de razão suficiente para restringir a incidência da penalidade apenas às hipóteses em que a subsunção do fato à norma seja perfeita."[6]

Por outro lado, a relativização dos "elementos subjetivos" dos referidos tipos infracionais pode provocar uma temerária generalização da aplicação da pena de perdimento, com risco de servir de fundamento para a imposição indevida da sanção em operações de comércio exterior realizadas no contexto de uma estrutura de planejamento tributário internacional perfeitamente lícita. 

A título ilustrativo, imagine-se o exemplo de um grupo multinacional com filial no Brasil, que constitui uma trading company em jurisdição estratégica para operar a compra e venda de produtos do grupo com parceiros comerciais de diversos países. 

A trading company adquire e revende produtos fabricados pela filial do grupo estabelecida no Brasil, respeitando as regras de preços de transferência e demais obrigações fiscais, e revende os produtos para uma terceira empresa situada em outro país. As mercadorias produzidas no Brasil não transitam pelo país em que localizada a trading company e são entregues diretamente no local indicado pelo terceiro adquirente.

Uma interpretação que relativiza os "elementos subjetivos" dos tipos infracionais previstos no art. 105, VI e XI do DL 37/66 e no art. 23, V do DL 1.455/76 poderia conduzir à imposição indevida da pena de perdimento, ou a multa substitutiva, mesmo que o exportador brasileiro observe todos os deveres instrumentais e obrigações tributárias previstos na legislação. No limite, o Fisco poderia argumentar que o real adquirente das mercadorias seria o terceiro, e não à trading company vinculada ao exportador. Diante disso, poderia sustentar que a operação seria simulada e que os documentos seriam falsificados. 

Na hipótese de uma estrutura que gerasse eficiência tributária nas importações, o Fisco poderia sustentar que o planejamento tributário do grupo multinacional seria um artifício doloso utilizado para a redução de tributos. 

Obviamente, os exemplos mencionados acima são bastante simplistas e as situações que se apresentam na prática são muito mais complexas e desafiadoras. De qualquer sorte, o que se pretende enfatizar a partir desses exemplos é a importância de que a fiscalização aduaneira e os tribunais avaliem com cautela e rigor a caracterização dos elementos subjetivos dos tipos infracionais puníveis com a pena de perdimento.

É descabida e desproporcional a imposição da pena de perdimento com o intuito de questionar uma operação realizada no contexto de uma estrutura de planejamento tributário.

As normas do art. 105 do DL 37/66 e do art. 23, do DL 1.455/76 são claras e enfáticas ao restringir a imposição da pena de perdimento às hipóteses que é evidente o "elemento subjetivo" que denota a tentativa ou o intuito de burlar os controles aduaneiros.

Sob a perspectiva de uma interpretação sistemática e teleológica, o objetivo dessas normas não é o de inviabilizar estruturas de planejamento tributário, mas sim, de combater fraudes contra o controle aduaneiro, a evasão tributária e de divisas.

Em outras palavras, a pena de perdimento deve ser imposta apenas nas hipóteses em que reste devidamente configurada uma conduta ilícita, com características de infração penal, como a falsidade ideológica ou material (art. 105, VI do DL 37/66), o descaminho (art. 105, XI do DL 37/66) e outras condutas fraudulentas no comércio exterior (art. 23, V do DL 1.455/76).

A "banalização" da pena de perdimento e a sua imposição em situações não dolosas esvazia os objetivos da norma, de proteger o controle aduaneiro e de divisas, e pode provocar um efeito adverso, de prejudicar o fluxo e o desenvolvimento do comércio exterior.

Há que se ressaltar que a própria legislação aduaneira prevê sanções mais brandas para determinadas condutas, como a prestação de informações insuficientes ou incompletas, erros no preenchimento de declarações, entre outras. Sob a luz do art. 112 do Código Tributário Nacional ("CTN")[7] e demais princípios que regem o ordenamento jurídico, em um concurso de penalidades dessa natureza, deve prevalecer a mais branda. Esse foi o entendimento do STJ no julgamento do Recurso Especial n. 1.218.798 - PR[8], cuja ementa foi redigida nos seguintes termos:

"TRIBUTÁRIO. DIREITO ADUANEIRO. DECLARAÇÃO DE IMPORTAÇÃO. SUBFATURAMENTO DO VALOR DA MERCADORIA. PENA DE PERDIMENTO. DESCABIMENTO. APLICAÇÃO DA MULTA PREVISTA NO ART. 108, PARÁGRAFO ÚNICO, DO DECRETO-LEI Nº 37/66. CRITÉRIO DA ESPECIALIDADE DA NORMA. PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE. CONSIDERAÇÃO.
1. A falsidade ideológica consistente no subfaturamento do valor da mercadoria na declaração de importação dá ensejo à aplicação da multa prevista no art. 105 (sic), parágrafo único, do Decreto-Lei nº 37/66, que equivale a 100% do valor do bem, e não à pena de perdimento do art. 105, VI, daquele mesmo diploma legal.
2. Interpretação harmônica com o art. 112, IV, do CTN, bem como com os princípios da especialidade da norma, da razoabilidade e da proporcionalidade. Precedentes.
3. Recurso especial da Fazenda Nacional a que se nega provimento."

Por sua vez, a legitimidade de estruturas de planejamento tributário pode ser questionada ou discutida sob o viés estritamente tributário. Caso o Fisco entenda que o planejamento adotado proporciona economia tributária indevida, pode discutir a legitimidade do planejamento com base nos tributos controversos.

Seguindo essa linha de interpretação, não parece razoável que, a partir de uma interpretação que relativiza os "elementos subjetivos" dos tipos infracionais puníveis com a pena de perdimento, o Fisco venha a impor multas graves ao contribuinte, que decorrem, na realidade, de uma insurgência contra o planejamento adotado pela empresa. 

Em vista dessas ponderações, é possível sustentar que a pena de perdimento não deve ser utilizada pela Receita como uma "ferramenta" para questionar operações realizadas no contexto de uma estrutura lícita de planejamento tributário. A imposição da penalidade deve ser limitada, portanto, às situações em que a conduta da(s) parte(s) envolvida na operação de comércio exterior configure fraude ou ato ilícito de feição criminal, tendente a burlar os controles aduaneiros.  

_________________________
[1] Art. 237.
[2] A título de exemplo, vide arts. 106 a 108 do DL 37/66.
[3] A título ilustrativo, vide arts. 684 e 707 do Regulamento Aduaneiro.
[4] Art. 23, § 3º do Decreto-lei n. 1.455/76, na redação dada pela Lei n. 12.350/2010.
[5] Art. 105, XVIII do Decreto-lei n. 37/66.
[6] AgRg no Agravo em Recurso Especial n. 223.660 - SP, Rel. Min Napoleão Nunes Maia Filho, DJ-e 10.11.2015.
[7] Lei n. 5.172/66.
[8] Rel. Min. Sérgio Kukina, DJ-e 01.10.2015.


Gabriel Miranda Batisti é advogado em São Paulo.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/1997 a 31/12/2006 LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. PRAZO PARA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO. TRIBUTO. CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL . O artigo 173 do Código Tributário Nacional, determina regra geral para contagem do prazo dentro do qual é permitido ao Fisco a constituição de seus créditos, por meio do lançamento. Aplica-se a regra geral de contagem do prazo decadencial, constante do inciso I do mencionado artigo, para lançamentos decorrentes do descumprimento de obrigação acessória. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. DESVINCULAÇÃO DA REMUNERAÇÃO. CUMPRIMENTOS DOS REQUISITOS LEGAIS APLICÁVEIS. NECESSIDADE. Os valores pagos a título de PLR não integram o salário de contribuição quando observados os requisitos constantes da lei de regência do instituto. O descumprimento de qualquer dos ditames da norma legal afasta seu caráter isentivo, restabelecendo a incidência tributária sobre os valores pagos aos segurados. Inteligência do artigo 176 do CTN. PAGAMENTO DE VALORES COMO PREMIAÇÃO POR IDÉIAS DOS SEGURADOS APROVADAS PELA EMPRESA. AUSÊNCIA DE CARÁTER REMUNERATÓRIO DA VERBA. Não integra o salário de contribuição os valores pagos, pela empresa aos segurados, por idéias consideradas boas e úteis relativas ao meio ambiente, processos industriais e de trabalho, desperdício de matérias e/ou matérias primas, em razão da ausência de caráter contraprestacional, de tempo à disposição ou por não se referir aos casos de interrupção dos efeitos do contrato de trabalho, não integrando, portanto, as parcelas remuneratórias percebidas pelos segurados. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) CARLOS HENRIQUE DE OLIVEIRA - Presidente e Relator. EDITADO EM: 23/02/2018 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Henrique de Oliveira, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Douglas Kakazu Kushiyama, Marcelo Milton da Silva Risso, Daniel Melo Mendes Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. Ausente justificadamente a Conselheira Dione Jesabel Wasilewski. (Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF - Segunda Seção - Segunda Câmara - Primeira Turma - Acórdão nº 2201-004.072 - Data da Decisão 05/02/2018 - Data de Publicação 23/02/2018)



A 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 2ª Seção do CARF, em votação decidida por unanimidade, deu provimento a recurso voluntário de contribuinte, para cancelar autuação que exigia contribuição devida pelos empregados, que deve ser descontada pela empresa, incidente sobre pagamentos realizados a título de participação nos lucros e resultados (PLR) e prêmio aos empregados.

O voto proferido consignou que "a verba paga tem natureza remuneratória quando presentes: i) o caráter contraprestacional; ii) o pagamento pelo tempo à disposição do empregados, iii) o caráter de interrupção do contrato de trabalho; iv) ou o dever legal ou contratual do pagamento. Nesse, e somente nesses casos, a verba recebida diretamente do empregador terá natureza salarial. A essa verba, se acresce a gorjeta, e teremos assim, as verbas remuneratórias."

Com base nessas premissas, a decisão concluiu pela não incidência das contribuições previdenciárias sobre os pagamentos aos empregados a título de prêmio por ideias. A decisão consignou que se trata de uma verba que não tem natureza contraprestacional, por serviços prestados em razão do contrato de trabalho. 

Paulo Covielo Filho


No dia 5.2.2018, por meio do acórdão n. 2201-004.072, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 2ª Seção do CARF, em votação decidida por unanimidade, deu provimento a recurso voluntário de contribuinte, para cancelar autuação que exigia contribuição devida pelos empregados, que deve ser descontada pela empresa, incidente sobre pagamentos realizados a título de participação nos lucros e resultados (PLR) e prêmio aos empregados [1].

Inicialmente, cumpre ressaltar que, no que diz respeito ao PLR, a decisão foi favorável ao contribuinte por ter reconhecido que os fatos geradores em questão estavam atingidos pela decadência. Esse aspecto da decisão não será objeto de análise no presente momento, eis que o objetivo do presente comentário é destacar o tratamento conferido ao prêmio pago aos empregados.

Pois bem. Conforme informações contidas na decisão, o prêmio em questão foi pago pela empresa em razão de ideias propostas pelos empregados, no âmbito de um programa denominado "Campo de Idéias (SIC)".

A fiscalização afirmou que o programa de premiação definia ideia "como qualquer mudança que traga benefícios à organização e seja implementável, incluindo o reaproveitamento de ideias entre processos ou de outras empresas. A recompensa por parte da empresa aos empregados, estagiários e empregados de contratadas é reconhecida expressa em espécie monetária através de valores pré-estabelecidos". Afirmou, ainda, que a premiação é presente de forma constante e inclusive se repetiria para os mesmos beneficiários em períodos sequenciais, o que evidenciaria a natureza remuneratória da verba.

Por sua vez, a empresa alegou que "os valores pagos a título de prêmio Idéias (SIC) não integra a remuneração posto que são eventuais e desvinculados do serviço prestado pelo empregado". Além disso, afirmou que "os valores pagos a título de Prêmio Idéia (SIC) não decorrem de condições objetivas preestabelecidas, podendo o empregado apresentar a ideia e não ver o reconhecimento" e que "as ideias não necessariamente se vinculam a produtividade do empregado o que, segundo a doutrina e jurisprudência trabalhistas, afasta o caráter remuneratório da verba."

Após decisão desfavorável na 1ª Instância Administrativa, que manteve a autuação, houve interposição de recurso voluntário, ao qual foi dado provimento, por unanimidade, para afastar a tributação sobre o referido prêmio.

O voto condutor da decisão afirmou que as contribuições previdenciárias possuem como base de cálculo a remuneração percebida pela pessoa física exercício do trabalho. Nesse contexto, a decisão afirmou que com a evolução do direito do trabalho e dos direitos laborais, consolidou-se o dever de pagamento da remuneração pela execução do trabalho, mas também quando não há prestação de serviços, mas o empregado encontra-se a disposição do empregador. Há também as situações em que o empregado não está à disposição do empregador, mas mesmo assim recebe remuneração, como é o caso das interrupções do contrato de trabalho, em decorrência de férias ou descansos semanais. Por fim, também há situações convencionadas pelas partes, das quais nasce o dever do empregador de pagar determinadas quantias aos empregados.

Consignou, então, que "a verba paga tem natureza remuneratória quando presentes: i) o caráter contraprestacional; ii) o pagamento pelo tempo à disposição do empregados, iii) o caráter de interrupção do contrato de trabalho; iv) ou o dever legal ou contratual do pagamento. Nesse, e somente nesses casos, a verba recebida diretamente do empregador terá natureza salarial. A essa verba, se acresce a gorjeta, e teremos assim, as verbas remuneratórias."

Com base nessas premissas, a decisão concluiu pela não incidência das contribuições previdenciárias sobre os pagamentos aos empregados a título de prêmio por ideias. A decisão consignou que se trata de uma verba que não tem natureza contraprestacional, por serviços prestados em razão do contrato de trabalho.

O entendimento manifestado na decisão é irrepreensível. Realmente, não se pode admitir a incidência das contribuições previdenciárias sobre prêmios em razão de ideias concebidas por empregados. Além de não haver qualquer relação contraprestacional nessa premiação, trata-se de pagamento de natureza eventual, sem habitualidade.

A respeito do assunto, importa destacar que é pacífico o entendimento, em doutrina e jurisprudência, que são cinco os atributos da remuneração dos empregados: (i) habitualidade, (ii) periodicidade, (iii) quantificação, (iv) essencialidade e (v) reciprocidade. É o que se retira, dentre outros, dos art. 457, "caput" [2], e 458, "caput" [3], da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT) [4], os quais exaltam os atributos da retributividade e da habitualidade como fatores intrínsecos à conceituação de remuneração e de salário.

Dentre esses cinco elementos, destaca-se a habitualidade, mencionada acima. Para Sergio Pinto Martins [5], "a habitualidade é o elemento preponderante para se saber se o pagamento feito pode ou não ser considerado como salário ou remuneração. O contrato de trabalho é um pacto de trato sucessivo, em que há a continuidade na prestação de serviços e, em consequência, o pagamento habitual dos salários."

No plano previdenciário, os valores pagos aos empregados somente integram o salário-de-contribuição quando habituais. Tal entendimento pode ser retirado do art. 28, parágrafo 9º, "e", 7, da Lei n. 8212:

"Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:(...)§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:(...)e) as importâncias: (...) 7. recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do salário; (...)". (destaques aqui apostos)

A análise do art. 28, parágrafo 9º, alínea "e", item 7, da Lei n. 8212, revela que, além da retributividade, é mister que a remuneração seja habitual, do contrário, isto é, quando eventuais [6] e não revestidos da natureza de contraprestação do serviço prestado à pessoa jurídica, os valores pagos ao trabalhador não poderão sofrer a incidência das contribuições previdenciárias.

Corrobora a assertiva de que os ganhos eventuais não se inserem no campo de incidência das contribuições previdenciárias, o fato de que o item "c" do parágrafo 8º do art. 28 foi revogado pela Lei n. 9711, de 1998. Este dispositivo dizia que "Integram o salário-de-contribuição pelo seu valor total: (...) c) as gratificações e verbas, eventuais concedidas a qualquer título, ainda que denominadas pelas partes de liberalidade, ressalvado o disposto no parágrafo 9º" (destaques aqui apostos).

A maior prova de que a habitualidade é requisito essencial da incidência tributária é que o legislador, atento a esta característica, cuidou de revogar o citado dispositivo, já que sua previsão conflitava com a própria ideia de remuneração.

Esse entendimento restou consolidado no Supremo Tribunal Federal (STF), no Recurso Extraordinário n. 565.160, afetado pela Repercussão Geral, no qual restou consignado que:

"CONTRIBUIÇÃO - SEGURIDADE SOCIAL - EMPREGADOR. A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, a qualquer título, quer anteriores, quer posteriores à Emenda Constitucional nº 20/1998 - inteligência dos artigos 195, inciso I, e 201, § 11, da Constituição Federal." (RE 565160, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 29/03/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-186 DIVULG 22-08-2017 PUBLIC 23-08-2017)

A respeito do referido precedente, importante destacar que houve reconhecimento da repercussão geral apenas para definir o alcance da expressão "folha de salários", contida na alínea "a" do inciso I do art. 195 da Constituição Federal (antes da Emenda Constitucional n. 20/1998, a expressão "folha de salários" constava do inciso I), conforme abaixo:

"CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL - REMUNERAÇÃO - PARCELAS DIVERSAS - SINTONIA COM O DISPOSTO NO INCISO I DO ARTIGO 195 DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL - DEFINIÇÃO - RECURSO EXTRAORDINÁRIO - REPERCUSSÃO GERAL ADMITIDA. Surge com envergadura maior questionamento sobre o alcance da expressão folha de salários versada no artigo 195, inciso I, da Carta da República, considerado o instituto abrangente da remuneração."

Assim, a decisão proferida pelo CARF, apesar de não ter se manifestado a respeito da questão da habitualidade, está correta, tendo em vista que a partir da análise dos fatos como retratados no acórdão não há dúvidas que o pagamento do prêmio em questão não era feito com habitualidade.

Em suma, portanto, ao afastar a incidência das contribuições previdenciárias sobre pagamentos a título de prêmio aos empregados por terem concebido ideias, a decisão conferiu a melhor interpretação à legislação tributária que rege a matéria.

_________________________
[1] Decisões no mesmo sentido foram proferidas nos acórdãos n. 2201-004.070, 2201-004.071 e 2201-004.073, em que foram analisadas outras infrações correlatas.[2] "Art. 457 - Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais, além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber" (destaques aqui apostos).[3] "Art. 458 - Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações in natura que a empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas nocivas" (destaques aqui apostos).   [4] É controvertida a aplicabilidade das disposições da CLT para efeito de interpretação e aplicação das normas da legislação previdenciária. Apesar disto, é possível afirmar que os referidos dispositivos, quando tratam da retributividade e da habitualidade, não conflitam com a Lei n. 8212.
 
[5] MARTINS, Sergio Pinto. Curso de Direito do Trabalho. 5ª ed. São Paulo: Editora Dialética, 2009, p. 90.[6] É concebível a interpretação segundo a qual a expressão "ganhos eventuais", constante do parágrafo 9º, alínea "e", item 7, do art. 28 é alusiva às verbas subordinadas a algum evento futuro e incerto, independentemente do caráter habitual do pagamento, isto é, de sua repetitividade no tempo. Mas, ainda que se dê esta interpretação ao dispositivo legal, a contribuição previdenciária, de toda forma, somente poderá ter incidência sobre os ganhos revestidos de habitualidade, isto é, sobre as verbas pagas de forma reiterada, repetida, eis que isto é o que está contido em outros dispositivos da Lei n. 8212, como os artigos 22, inciso I, e 28, inciso I.


Paulo Coviello Filho é Advogado, graduado em Direito pela Universidade Presbiteriana Mackenzie e graduando em Ciências Contábeis pela Universidade Presbiteriana Mackenzie.

ASSUNTO:RECURSO ESPECIAL. QUALIFICAÇÃO JURÍDICA DE QUESTÕES FÁTICAS.POSSIBILIDADE. AÇÃO DE COBRANÇA. SEGURO EMPRESARIAL CONTRA INCÊNDIO.TESE JURÍDICA ENFRENTADA NO ACÓRDÃO RECORRIDO. REQUISITO DOPREQUESTIONAMENTO OBSERVADO. PROTEÇÃO DO PATRIMÔNIO DA PRÓPRIAPESSOA JURÍDICA. RELAÇÃO DE CONSUMO CONFIGURADA. CLÁUSULA EXCLUDENTEDE COBERTURA DURANTE OPERAÇÕES DE CARGA E DESCARGA DE PRODUTOSINFLAMÁVEIS. NECESSIDADE DE INFORMAÇÃO PRÉVIA. ART. 46 DO CDC. DEVERDE INFORMAÇÃO QUE NÃO FOI OBSERVADO. INDENIZAÇÃO DEVIDA. RECURSOPROVIDO.

1. O julgamento do presente recurso dispensa ainterpretação de cláusulas contratuais, bem como o reexame deprovas, uma vez que, sob esse enfoque, a questão controvertidaencontra-se devidamente delineada no acórdão recorrido, havendo anecessidade, tão somente, do seu enquadramento no sistema normativo,a fim de se obter determinada consequência jurídica, o que se mostracompatível com a estreita via do recurso especial.
2. Embora o aresto objurgado não tenha feito menção expressa aosdispositivos legais tidos por violados, a tese jurídica a serenfrentada ficou bem delimitada no julgamento realizado peloTribunal estadual, circunstância que indica a devolutividade damatéria a esta Corte, afastando possível óbice atinente à ocorrênciade prequestionamento.
3. A pessoa jurídica que firma contrato de seguro visando à proteçãode seu próprio patrimônio é considerada destinatária final dosserviços securitários, ficando submetida a relação às normas doCódigo de Defesa do Consumidor.
4. Nos contratos que regulam as relações de consumo, o consumidor sóse vincula às disposições neles inseridas se lhe for dada aoportunidade de conhecimento prévio do seu conteúdo (CDC, art. 46),notadamente, em relação às cláusulas que importem restrição dedireitos.
5. A efetividade do conteúdo da informação, por sua vez, deve seranalisada a partir da situação em concreto, examinando-se qual serásubstancialmente o conhecimento imprescindível e como se poderáatingir o destinatário específico daquele produto ou serviço, demodo que a transmissão da informação seja adequada e eficiente,atendendo aos deveres anexos da boa-fé objetiva, do dever decolaboração e de respeito ao consumidor (REsp n. 1.349.188/RJ,Relator o Ministro Luis Felipe Salomão, Quarta Turma, DJe de22/06/2016).
6. No caso, reconheceu o Tribunal de origem que, sendo a autoraempresa de grande porte em seu ramo de atuação, não poderia invocardesconhecimento das condições do seguro, "ainda que só disponíveisno site da seguradora". Todavia, essa conclusão não encontra amparona legislação de regência, na medida em que, além de ferir o deverde informação, transfere para o segurado o ônus que é típico dasempresas seguradoras, como decorrência do próprio exercício de suaatividade.
7. Por ser a autora empresa dedicada ao ramo de comércio edistribuição de solventes, de produtos químicos e outros, o risco daocorrência de sinistro na modalidade incêndio encontra-sediretamente vinculado às operações de carga e descarga, razão pelaqual a existência de cláusula contratual excluindo a cobertura,especificamente, para esse tipo de situação, para ser válida entreas partes, necessitaria do conhecimento prévio da segurada nomomento da contratação, o que não foi observado na espécie.8. Recurso especial provido a fim de permitir o recebimento daindenização reclamada, tomando por base a quantia fixada na apólice,sobre a qual foi cobrado o prêmio. (STJ - Terceira Turma - Recurso Especial nº 1660164/SP - Relator Ministro Marco Aurélio Bellizze  - Data do Julgamento 17/10/2017 - Data de Publicação/Fonte DJE 23/10/2017)


A Terceira Turma do STJ reconheceu a responsabilidade de empresa seguradora pelo pagamento de indenização em favor de empresa segurada que demonstrou não ter sido informada, quando da contratação do seguro, de cláusula de exclusão de cobertura por sinistro específico.

Considerando tratar-se de contrato com objetivo de proteção de patrimônio próprio, a pessoa jurídica contratante é considerada destinatária final dos serviços securitários, ensejando a aplicação das disposições do Código de Defesa do Consumidor, que se norteia pelos deveres de informação e transparência.

Nesse sentido, o entendimento da Turma pautou-se pela necessidade de que o fornecedor dê ao consumidor conhecimento pleno sobre o conteúdo das disposições do contrato, especialmente àquelas relacionadas à restrição de direitos, sob pena de não haver vinculação ao cumprimento do que fora acordado. Vale registrar que essa premissa, no entendimento do voto proferido, não se altera quando a contratação se der por intermédio de corretor de seguros, mediante disponibilização das cláusulas contratuais via internet.

STJ - RECURSO ESPECIAL - 1660164 - 17/10/2017

ASSUNTO: RECURSO ESPECIAL E AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DIREITO CIVIL. PARCERIA AGRÍCOLA. FALECIMENTO. PARCEIRO OUTORGANTE. EXTINÇÃO. CONTRATO. NÃO OCORRÊNCIA. SUCESSORES. SUB-ROGAÇÃO. DIREITOS E OBRIGAÇÕES DO OUTORGANTE. RETOMADA. EXERCÍCIO. HIPÓTESES LEGAIS. PRAZO EM DOBRO. NÃO APLICAÇÃO.


1. O falecimento do parceiro outorgante não extingue o contrato de parceria rural.
2. Os herdeiros poderão exercer o direito de retomada ao término do contrato, obedecendo o regramento legal quanto ao prazo para notificação e às causas para retomada.
3. Não se aplica o benefício do artigo 191 do Código de Processo Civil de 1973 quando os litisconsortes possuem advogados comuns a todos. Precedentes.
4. Recurso especial provido e agravo em recurso especial não provido. (STJ - Terceira Turma - Recurso Especial nº 1.459.668/MG - Relator Ministro Ricardo Villas Bôas Cueva - Data do Julgamento 05/12/2017 - Data de Publicação/Fonte DJE 18/12/2017)


A Terceira Turma do Superior Tribunal de Justiça apreciou controvérsia envolvendo a extinção do contrato de parceria agrícola em razão da morte do parceiro outorgante e, na hipótese de encerrado o contrato, se seria o caso do pagamento de benfeitorias e do exercício do direito de retenção.

De acordo com a Turma, segundo o Decreto n. 5966/66, o exercício do direito de retomada pelos sucessores deverá ser realizado ao final do prazo do contrato e não no momento da sucessão, sendo que no caso de retomada, os herdeiros deverão proceder à notificação extrajudicial até seus meses antes do final do contrato.

STJ - RECURSO ESPECIAL Nº 1.459.668/MG - 05/12/2017