O regime de tributação do ISSQN em valor fixo e a questão do tipo societário limitada - *José Antônio Patrocínio
Atualmente, já está pacificado o entendimento de que o regime de tributação do ISSQN, em valor fixo, previsto no artigo 9º do Decreto-lei nº. 406/68, convive harmoniosamente com a regra geral prevista no artigo 7º da Lei Complementar nº. 116/2003, que estabelece que a base de cálculo do ISS é o preço do serviço.
Uma é a regra geral - preço do serviço - e a outra a exceção - valor fixo.
Isto decorre do fato de que, esta forma de tributação diferenciada, privativa das sociedades de médicos, advogados, contadores, dentistas, entre outros, não configura redução de base de cálculo e tampouco um benefício fiscal.
Por opção do legislador, para esta categoria, o ISSQN é calculado em relação a cada profissional habilitado, que preste serviços em nome da sociedade, levando-se em conta a natureza do serviço ou ainda outros fatores pertinentes, não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
Muito bem! Mas, afinal de contas, quais são os requisitos legais para que as sociedades possam recolher o ISS em valor fixo?
Basicamente, prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal e sem caráter empresarial.
Apenas e tão somente isto!
Contudo, na ânsia de arrecadar mais, muitos Municípios acabaram "inventando" outros requisitos, totalmente dissociados das regras insculpidas na Legislação complementar que rege a matéria, qual seja, o artigo 9º, parágrafo 3º do Decreto-lei nº 406/1968.
Um dos requisitos mais emblemáticos, sem dúvida nenhuma, é aquele que vinculava o exercício do direito ao ISSQN em valor fixo, ao tipo societário escolhido pela Sociedade.
Por esta absurda tese, toda sociedade, cujo tipo societário fosse limitada, não teria direito ao regime, porque nessa espécie societária a responsabilidade de seus sócios seria limitada ao capital social.
Sob este fundamento, essa teoria se espalhou e muitas sociedades foram autuadas, inclusive retroativamente!
Neste cenário de insegurança jurídica, muitas demandas foram parar no Judiciário, que, infelizmente, proferiu inúmeras decisões antagônicas e conflitantes!
Coube então, ao Superior Tribunal de Justiça - STJ -, que tem a missão constitucional de uniformizar a interpretação de lei federal, dar a palavra final sobre o assunto!
Na decisão, proferida no EAREsp n. 31.084/MS, o Tribunal da Cidadania assentou que, para fins de reconhecimento do direito à alíquota fixa de ISS, é irrelevante o tipo societário adotado pela contribuinte.
O Acórdão restou assim ementado!
"DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ISSQN. SOCIEDADES SIMPLES NO REGIME LIMITADO. QUADRO SOCIETÁRIO COMPOSTO POR MÉDICOS. RECOLHIMENTO DO ISSQN PELA ALÍQUOTA FIXA. REGIME DO ARTIGO 9º, § 3º, DO DECRETO-LEI 406/1968. SERVIÇO PRESTADO EM CARÁTER PESSOAL E EM NOME DA SOCIEDADE. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA PROVIDO. 1. O cerne da questão reside na caracterização da embargante como sociedade civil de profissionais, o que lhe permitiria gozar da alíquota fixa do ISSQN, nos moldes do artigo 9º, § 3º, do Decreto-Lei 406/1968. 2. No caso em tela, trata-se de sociedade simples limitada, em que o objeto social é a prestação de serviços médicos desenvolvidos diretamente pelos sócios que compõem o quadro societário (fls. 347/348, e-STJ), cuja responsabilidade pessoal é regida pelo Código de Ética Médica. 3. Circunscrito a estes parâmetros fáticos sobreditos, assevera-se que a fruição do direito a tributação privilegiada do ISSQN depende, basicamente, da análise da atividade efetivamente exercida pela sociedade, para saber se ela se enquadra dentre aquelas elencadas no § 3º do art. 9º do Decreto-lei n. 406/1968 (itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 92 da lista anexa à LC n. 56/1987), bem como se perquirir se a atividade intelectual, científica, literária ou artística desempenhada pela pessoa jurídica não constitua elemento de empresa, ou melhor, nos termos do artigo 966 do Código Civil, que os fatores de produção, circulação e de organização empresarial não se sobreponham à atuação profissional e direta dos sócios na condução do objeto social da empresa, sendo irrelevante para essa finalidade o fato de a pessoa jurídica ter se constituído sob a forma de responsabilidade limitada. 4. Desta forma, ressalvado os modelos puramente empresariais, como ocorre com as espécies de sociedades anônimas e comandita por ações, não é relevante para a concessão do regime tributário diferenciado a espécie empresarial adotada pela pessoa jurídica, pois como no caso concreto ora analisado, pode haver sociedades limitadas que não são empresárias, conforme preveem expressamente os artigos 982 e 983 do Código Civil. 5. Embargos de Divergência providos. (EAREsp n. 31.084/MS, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, relator para acórdão Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 24/3/2021, DJe de 8/4/2021.) Grifei.
Aí está! O fato de uma sociedade profissional adotar o tipo societário limitada NÃO É FUNDAMENTO SUFICIENTE PARA IMPEDÍ-LA DE USUFRUIR DA TRIBUTAÇÃO PRIVILEGIADA, pois não interfere na pessoalidade do serviço prestado, nem tampouco na responsabilidade pessoal que é atribuída ao profissional, pela legislação de regência.
Um detalhe importante: com esta decisão, a 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça, pacificou a jurisprudência, no sentido de ser cabível a forma de tributação prevista no artigo 9º, § 3º do Decreto-lei nº 406/1968, mesmo que a sociedade adote o tipo societário limitada!
Em decorrência disto, o Município de São Paulo, um dos precursores desta absurda tese, realinhou, toda a sua legislação municipal, ao entendimento uniformizado pela Corte Superior.
Primeiramente houve a edição da Súmula Administrativa nº 10/2022, publicada no Diário Oficial do Município no dia 03 de março de 2022.
Eis o seu enunciado!
"O tipo societário adotado por sociedade uniprofissional (SUP) não é elemento suficiente para determinar o desenquadramento de pessoa jurídica do regime tributário previsto no § 3º do art. 9º do Decreto-lei n. 406/1968."
Na sequência, ocorreu a edição do Parecer Normativo SF nº 01/2022, doc. 06, publicado no DOM em 21/05/2022, revogando os incisos II e III de seu artigo 3º do Parecer Normativo SF nº 03/2016, que consideravam o tipo societário limitada, como um empecilho para o enquadramento da sociedade no regime de tributação do ISSQN em valor fixo.
O referido dispositivo, já com a indicação das revogações, ficou com a seguinte redação:
"Art. 3º Sem prejuízo do disposto nos artigos anteriores e no § 2º do art. 15 da Lei nº 13.701, de 2003, não faz jus ao regime especial próprio das Sociedades Uniprofissionais a pessoa jurídica que: I - tenha mais de uma atividade profissional como objeto da prestação de serviço no contrato social; II - adote o modelo de sociedade limitada, uma vez que neste tipo societário o sócio não assume responsabilidade pessoal, sendo sua responsabilidade limitada à participação no capital social, observado o disposto no art. 5º·, (Revogado pelo art. 2º do Parecer Normativo SF nº 01/2022). III - mesmo não adotando o modelo de sociedade limitada, tenha profissional que responda de forma limitada, observado o disposto no art. 5º; (Revogado pelo art. 2º do Parecer Normativo SF nº 01/2022). IV - tenha sócio cuja habilitação não alcance a totalidade do objeto social". Grifei.
Como consequência disto, as decisões das Câmaras do Conselho Municipal de Tributos, do Município de São Paulo, acerca deste assunto, passaram a ser totalmente favoráveis aos contribuintes.
Vamos conferir:
"EMENTA: ISS - SUP - DESENQUADRAMENTO DO REGIME DAS SOCIEDADES DE PROFISSIONAIS EM FUNÇÃO DA ADOÇÃO DO TIPO SOCIETÁRIO DE RESPONSABILIDADE LIMITADA - ENTENDIMENTO ALTERADO PELA MUNICIPALIDADE COM A EDIÇÃO DA SÚMULA ADMINISTRATIVA Nº 10/2022, PUBLICADA NO DOC EM 03/03/2022 - ADOÇÃO DO TIPO LIMITADA NÃO É ELEMENTO SUFICIENTE PARA DETERMINAR O ESENQUADRAMENTO DO REGIME DE SUP - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO APENAS ARA AFASTAR O IMPEDIMENTO DE ENQUADRAMENTO RELACIONADO AO TIPO SOCIETÁRIO, DEVENDO O PEDIDO INICIAL RETORNAR A DIREC PARA NOVA ANÁLISE".
(Conselho Municipal de Tributos - Processo Administrativo nº 6017.2021/0027426-7).
"ISS. SUP. Sociedade Ltda. Súmula Administrativa nº 10/2022, publicada no DOC em 03/03/2022. Parecer Normativo SF nº 03/2016 alterado pelo Parecer Normativo SF nº 01, de 20/05/2022. A adoção do modelo societário de responsabilidade limitada não constitui mais impedimento à adoção do Regime Especial de Recolhimento do ISS por Sociedade de Profissionais em face das alterações procedidas na legislação. Sociedades de profissionais obrigadas à emissão de Nota Fiscal com nos termos da IN SF/SUREM 07, de 08 de maio 2017. A recorrente não entregou a D-SUP no exercício de 2017 e por esta razão foi desenquadrada do Regime Especial de Recolhimento das Sociedades de Profissionais a partir de 01/01/2018, conforme previsto no §10º do art. 15 da Lei nº 13.701/2003, acrescido pela Lei 16.240/2015. Os efeitos do reenquadramento como Sociedade de Profissionais somente podem recair até 31/12/2017. Auto de Infração 6.779.624-9 - ausência de indicação do inciso IX do art. 2º da Lei 16.615/17 não implica em cerceamento de defesa. O relatório circunstanciado é claro ao indicar a ausência de emissão de documento fiscal como conduta que motivou a autuação. RECURSO CONHECIDO AO QUAL SE DÁ PROVIMENTO PARCIAL para restabelecer o enquadramento da Recorrente no Regime Especial de Recolhimento das Sociedades de Profissionais no período de 01/03/2004 a 31/12/2017, CANCELAR os autos de infração nº 006.779.617-6, 006.779.618-4 e 6.779.623-0, MANTER o Auto de Infração 006.779.619-2 e RETIFICAR o Auto de Infração 006.779.624-9, bem como seja o presente processo encaminhado a DEFIS para fins de aplicação da penalidade adequada pela não emissão de nota fiscal no período de 07/08/2017 a 31/12/2017. (Conselho Municipal de Tributos - Processo Administrativo nº 6017.2021/0024729-4).
ISS - SUP - DESENQUADRAMENTO DO REGIME DAS SOCIEDADES DE PROFISSIONAIS EM FUNÇÃO DA ADOÇÃO DO TIPO SOCIETÁRIO DE RESPONSABILIDADE LIMITADA - ENTENDIMENTO ALTERADO PELA MUNICIPALIDADE COM A EDIÇÃO DA SÚMULA ADMINISTRATIVA Nº 10/2022, PUBLICADA NO DOC EM 03/03/2022 - ADOÇÃO DO TIPO LIMITADA NÃO É ELEMENTO SUFICIENTE PARA DETERMINAR O DESENQUADRAMENTO DO REGIME DE SUP - RECURSO PARCIALMENTE CONHECIDO E, NA PARTE CONHECIDA, PROVIDO. (Conselho Municipal de Tributos - Processo Administrativo nº 6017.2021/0012516-4).
Em termos práticos, com a uniformização da jurisprudência, o fisco não pode mais presumir que inexiste responsabilidade pessoal na prestação dos serviços, pelo simples fato da sociedade constituir-se como limitada.
Sendo assim, conclusivamente, podemos afirmar que, para fins de reconhecimento do direito ao ISSQN em valor fixo, é absolutamente irrelevante o tipo societário adotado pela Sociedade.
Para fins tributários, o que importa, realmente, é a prestação dos serviços sob a forma de trabalho pessoal e sem caráter empresarial.
Por fim, uma última questão: E as sociedades que foram autuadas e/ou desenquadradas do regime de tributação do ISS em valor fixo, sob este ilegal fundamento?
O caminho é um só! Ação judicial, inclusive nos casos de parcelamento com confissão da dívida, pois, conforme preceitua o artigo 5º, inciso XXXV, da Constituição federal, a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário nenhuma lesão ou ameaça a direito.
*José Antônio Patrocínio é Advogado, Consultor Tributário da Thomson Reuters, Professor de ISSQN em Cursos de Pós-graduação e Autor do Livro: "ISS - Teoria, Prática e Jurisprudência - 5ª Edição".
