Exportação de Serviços está na pauta do STJ - Corte Superior vai definir os parâmetros para incidência do ISS nessa operação! - José Antônio Patrocínio*

A Constituição Federal de 1988 estabeleceu, em seu artigo 156, § 3º, inciso II, que cabe à lei complementar excluir da incidência do ISS as exportações de serviços para o exterior.

Um mandamento constitucional categórico, no sentido de que as exportações devem ficar de fora do campo de incidência do imposto municipal.

Contudo, quando da edição da Lei Complementar nº 116/2003, o legislador infraconstitucional não logrou êxito no cumprimento dessa diretriz!

Realmente, pois ao invés de trazer uma definição clara e precisa do que seria "exportação de serviços", a ser desonerada da tributação, optou por listar apenas as condições necessárias para que possamos considerá-la como tal.

Pela que está descrito na referida Lei Complementar, não está caracterizada a exportação quando os serviços forem desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior.

Deste modo e por dedução, a exportação só restará caracterizada quando os serviços forem desenvolvidos no Brasil e o "resultado" deles ocorrer exclusivamente em território estrangeiro.
Então, em resumo, a situação é a seguinte:

Se o serviço for desenvolvido no Brasil e o "resultado" dele também ocorrer aqui, a operação estará sujeita ao ISS! Nesse caso, portanto, não estaremos diante de uma exportação de serviços.

Por outro lado, se o serviço for desenvolvido no Brasil e o "resultado" dele ocorrer no exterior do Brasil, a operação não estará sujeita ao ISS! Nessa hipótese, estaremos diante de uma exportação de serviços.

Muito bem!

Mas se o serviço é desenvolvido no Brasil, como então saber se o seu "resultado" ocorreu aqui ou no exterior?
Em outras palavras, a dúvida é a seguinte: para fins tributários, o que significa "resultado"?

A questão é tão complexa que até mesmo os Ministros do Superior Tribunal de Justiça - que possui a missão constitucional de uniformizar a interpretação da legislação federal - divergiram drasticamente acerca do significado dessa palavra!

Como consequência disto, proferiram duas decisões absolutamente antagônicas sobre a mesma questão de direito, qual seja, incidência ou não do ISS na exportação de serviços.

No primeiro caso, julgado em meados de 2006 - Recurso Especial nº 831.124/RJ - restou decidido que os serviços de conserto e o reparo de aeronaves, iniciados e concluídos em território nacional, para tomadores estabelecidos no exterior, devem sujeitar-se a incidência do ISSQN. Aqui prevaleceu o entendimento de que "resultado" deve ser compreendido como a "conclusão" do serviço.

Já no segundo caso, Agravo Interno em Agravo em Recurso Especial nº 1931977 - RS, a decisão foi no sentido diametricamente oposto, ou seja, que os serviços de conserto e o reparo de aeronaves, iniciados e concluídos em território nacional, para tomadores estabelecidos no exterior, não devem sujeitar-se a incidência do ISSQN. Aqui, diferentemente do primeiro caso, os Ministros entenderam que "resultado" deve ser compreendido sob a ótica de sua "utilidade".

Em face desse evidenciado dissídio jurisprudencial, em meados de 2022, o Ministro Humberto Martins admitiu, nos autos desse segundo caso, um recurso chamado "Embargos de Divergência", objetivando uniformizar a sua jurisprudência interna.

Na fase atual, o processo está com data definida para o seu julgamento, pois foi incluído na pauta da Primeira Seção, do dia 02/10/2025, com início às 14:00.

Qual das duas teses irá prevalecer?

É aguardar para ver!

*José Antônio Patrocínio é Advogado, Consultor Tributário da Thomson Reuters, Professor de ISSQN em Cursos de Pós-graduação e Autor do Livro: "ISS - Teoria, Prática e Jurisprudência - 6ª Edição"