2ª Turma do STJ impede a execução de indébito tributário reconhecido em mandado de segurança pela via do precatório - Henrique Coutinho de Souza, e Marcelo Muratori Henrique de Queiroz Telles Antonucci*

Em sessão de julgamento realizada em 23.3.2021, a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça ("STJ") apreciou o Recurso Especial nº 1.864.092/PR, interposto por contribuinte ("recorrente") contra acórdão de lavra do E. Tribunal Regional Federal da 4ª Região ("TRF-4"), o qual, em sede de mandado de segurança:

- reconheceu o direito do recorrente à exclusão do ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, em consonância à tese fixada pelo Supremo Tribunal Federal ("STF") em sede de repercussão geral (Tema nº 69 - Recurso Extraordinário nº 574.706/PR);

- negou o direito à exclusão do ICMS recolhido em regime de substituição tributária ("ICMS-ST") da base de cálculo das contribuições; e, ademais,

- autorizou a compensação administrativa do indébito tributário oriundo de recolhimentos efetuados anteriormente à impetração do mandamus, bem como de recolhimentos efetuados posteriormente à impetração.

Por meio do apelo especial, o recorrente buscou a reforma parcial do acórdão proferido pelo TRF-4, objetivando o reconhecimento do direito à exclusão do ICMS-ST da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, bem como o direito à restituição do indébito tributário em espécie, seja pela via administrativa ou por meio da expedição de precatório nos autos da própria ação mandamental.

A despeito da relevância da matéria invocada pelo recorrente relativa ao mérito da discussão, qual seja, a exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS e da COFINS, chama atenção o posicionamento da Segunda Turma do STJ em relação à discussão subjacente ao tema, relacionada aos métodos pelos quais o contribuinte pode aproveitar-se do direito creditório reconhecido em ações de cunho mandamental.

Consoante adiantado, no caso concreto, o TRF-4 havia consignado o direito do recorrente tão somente à compensação do indébito pela via administrativa, em consonância aos ditames da Súmula nº 213 do STJ, a qual dispõe que: "O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária".

Nesse aspecto, é importante trazer à baila o voto do Juiz Federal Convocado Francisco Donizete Gomes quando do julgamento do feito em 2º grau:

"Ainda que o mandado de segurança não sirva ao pleito ressarcitório na via judicial, a eficácia declaratória da sentença permite a compensação no âmbito administrativo, inclusive do indébito no período não prescrito, conforme Súmula 213 do STJ. A vedação existente é do reconhecimento da restituição nos próprios autos do mandado de segurança, ou ainda na via administrativa, porquanto o mandado de segurança não se presta para a obtenção de efeitos patrimoniais pretéritos, tampouco pode ser utilizado como substitutivo da ação de cobrança. Declarado o direito, os créditos respectivos devem ser buscados na via ordinária, aí sim aplicáveis os entendimentos sumulados do STF (súmulas ns. 269 e 271)."

Como visto, no entendimento do acórdão do TRF-4, atacado por Recurso Especial, não há qualquer óbice ao reconhecimento do direito à compensação do indébito tributário em sede de mandado de segurança, até porque, a jurisprudência encontra-se consolidada no âmbito do Tribunais, como inclusive atesta o enunciado da Súmula nº 213 do STJ.

Contudo, como evidencia o trecho acima, foi obstado o direito do contribuinte à restituição em espécie do indébito tributário, seja pela via administrativa ou pela via judicial (expedição de precatório). Isso porque, na visão do julgador, é vedado o "reconhecimento da restituição nos próprios autos do mandado de segurança, ou ainda na via administrativa, porquanto o mandado de segurança não se presta para a obtenção de efeitos patrimoniais pretéritos, tampouco pode ser utilizado como substitutivo da ação de cobrança."

Esse entendimento deita raízes nas Súmulas nº 269 e 271, aprovadas pelo STF no longínquo ano de 1963. Confira-se, a propósito, os respectivos enunciados das referidas súmulas:

Súmula n. 269: "O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança"

Súmula n. 271: "Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria"

Com base em tais enunciados sumulares, foi negado o direito do recorrente à restituição do indébito em espécie, motivo pelo qual interpôs o apelo especial ao STJ, visando à reforma do acórdão recorrido. A fim de cumprir com a hipótese de cabimento do Recurso Especial, o recorrente suscitou "divergência interpretativa no que concerne ao direito de restituição do indébito tributário na via administrativa ou na via do precatório/RPV, na forma das Súmulas nºs 213 e 461" do STJ.

Nesse aspecto, alegou que o TRF-4 "deixou de observar a faculdade dada ao contribuinte de optar pela restituição do indébito, consoante entendimento já consolidado no âmbito do STJ em caso de mandado de segurança, haja vista que a decisão definitiva de cunho declaratório nesta ação também possui eficácia executiva."

Ao apreciar a controvérsia no julgamento do Recurso Especial nº 1.864.092/PR, a Segunda Turma do STJ reformou parcialmente o acórdão recorrido, reconhecendo o direito do contribuinte à restituição do indébito em espécie pela via administrativa. Contudo, manteve a negativa do direito à expedição de precatório, tendo em vista tratar-se de ação mandamental.

Confira-se, nesse sentido, o voto do Relator, Ministro Mauro Campbell Marques, o qual foi acompanhado por unanimidade pelos demais julgadores da Turma:

"(...) nos autos do mandado de segurança, a opção pela compensação ou restituição do indébito, na forma da Súmula 461 do STJ c/c os arts. 66, § 2º, da Lei nº 8.383/1991 e 74, caput, da Lei nº 9.4390/1996, se refere à restituição administrativa do indébito e não à restituição via precatório ou RPV, uma vez que a pretensão manifestada na via mandamental de condenação da Fazenda Nacional à restituição de tributo indevidamente pago no passado, viabilizando o posterior recebimento desse valor pela via do precatório, implica utilização do mandado de segurança como substitutivo da ação de cobrança, o que não se admite, conforme entendimento cristalizado na Súmula nº 269 do STF."

Com as devidas vênias ao entendimento adotado pela Segunda Turma do STJ, parece-nos equivocado restringir a execução do direito creditório pela via dos precatórios nos autos de ação mandamental, somente com base na premissa de que estar-se-ia utilizando o mandado de segurança como substitutivo à "ação de cobrança", conforme o enunciado sumular nº 269 do STF.

As premissas de que sentenças mandamentais não seriam exequíveis ou de que não concederiam à parte impetrante efeitos patrimoniais acabam por desconsiderar a evolução legislativa sobre a matéria, bem como o contexto no qual foi editada a Súmula nº 269 do STF, utilizada pelo STJ como fundamento para negar o direito à expedição do precatório.

Sob a égide do antigo diploma processual civil, o art. 584 do CPC/73 considerava como título executivo judicial apenas "a sentença condenatória proferida no processo civil". Daí por que, no passado, doutrina [1][2] - e jurisprudência divergiam sobre a possibilidade de execução de sentenças meramente declaratórias ou mandamentais.

Contudo, a Lei nº 11.232, de 22.12.2005, ao promover significativas alterações no processo executivo do CPC/73, reconheceu a qualidade de título executivo judicial para qualquer "sentença proferida no processo civil que reconheça a existência de obrigação de fazer, não fazer, entregar ou pagar quantia".

Esta redação bastante se assemelha à atual redação do art. 515, inciso I, do CPC, que assim estabelece:

"Art. 515. São títulos executivos judiciais, cujo cumprimento dar-se-á de acordo com os artigos previstos neste Título:

I - as decisões proferidas no processo civil que reconheçam a exigibilidade de obrigação de pagar quantia, de fazer, de não fazer ou de entregar coisa;" (g.n.)

A redação do dispositivo é ampla, abrangendo sentenças proferidas "no processo civil", conferindo exequibilidade para quaisquer decisões judiciais transitadas em julgado que reconheçam a existência de obrigação de fazer, não fazer, entregar coisa ou pagar quantia certa.

E, realmente, a decisão judicial que declara a existência do direito a uma determinada prestação - fazer, não fazer, dar, entregar - em nada se diferencia de uma sentença condenatória. Para ser exequível, a decisão deve apenas reconhecer a existência de uma obrigação, o que inclui, por consectário, também as decisões declaratórias e mandamentais.

Ou seja, já sob a égide do CPC/73, o legislador reconheceu maior amplitude à exequibilidade dos títulos executivos decorrentes de decisões judiciais. Em outras palavras, a decisão judicial que declara a existência do direito a uma determinada prestação em nada se diferencia de uma sentença condenatória [3], ao contrário do que consignou o STJ no caso ora analisado.

Para ser exequível, a decisão deve apenas reconhecer a existência de uma obrigação, o que inclui, por consectário, também as decisões declaratórias e mandamentais.

Ainda no âmbito legislativo, a possibilidade de concessão de efeitos patrimoniais em favor da parte impetrante pela sentença mandamental pode ser extraída da própria Lei nº 12.016, de 7.8.2009 ("Lei do Mandado de Segurança"), que revogou a legislação anterior - Lei nº 1.533, de 31.12.1951.

Lei n. 1.533

"Art. 15 - A decisão do mandado de segurança não impedirá que o requerente, por ação própria, pleiteie os seus direitos e os respectivos efeitos patrimoniais."

Lei n. 12.016

"Art. 19. A sentença ou o acórdão que denegar mandado de segurança, sem decidir o mérito, não impedirá que o requerente, por ação própria, pleiteie os seus direitos e os respectivos efeitos patrimoniais." (g.n.)

Como se verifica, a redação da antiga Lei nº 1.533/1951 permitia a conclusão de que eventuais efeitos patrimoniais decorrentes de sentença mandamental deveriam necessariamente ser buscados em ação própria, sugerindo uma incompatibilidade desse pleito com o rito mandamental.

Já o art. 19 da Lei nº 12.016/2009 disciplina que, na sentença denegatória da segurança que não examina o mérito, a parte poderá ingressar com ação própria para pleitear os efeitos patrimoniais. Assim, a contrário sensu, a sentença mandamental que examina o mérito, a partir da novel legislação, poderá conceder ao impetrante efeitos patrimoniais.

O dogma da inexequibilidade das sentenças mandamentais passa a sofrer temperamentos também no âmbito doutrinário, como elucida o Professor Cassio Scarpinella Bueno[4] ao analisar a nova Lei do Mandado de Segurança e a exequibilidade das sentenças mandamentais:

"(...) é certo que a construção destacada nos parágrafos anteriores tem o condão de viabilizar que a concessão do mandado de segurança possa dar ampla proteção ao jurisdicionado, na medida em que se viabilize, ao longo do contraditório, o reconhecimento da lesão presente, futura e pretérita e a necessidade de sua reparação. Não se trata, nesta perspectiva, de nada diverso do que se tem verificado na jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça quanto ao reconhecimento do direito ao crédito tributário e à viabilidade de o contribuinte optar pelo mecanismo executivo de que se valerá para obter o indébito: a cobrança pelo sistema de precatórios (ou sua dispensa, em e tratando de "menor quantia") ou a compensação" (g.n.)

É de se ressaltar que a 1ª Seção do STJ, por meio do Recurso Especial nº 1.114.404/MG, submetido ao rito de "recursos repetitivos" previsto pelo artigo 543-C, do CPC/73 [5], consignou que, uma vez que a sentença mandamental reconheça o direito à repetição do indébito tributário, o contribuinte poderá optar, ao seu alvedrio, pela execução judicial pela via do precatório ou pela execução mediante compensação administrativa.

Como a sentença que declara a inexigibilidade do tributo possui todas as características exigidas para iniciar a execução, a 1ª Seção do STJ também chancelou que é direito do contribuinte optar "quando da execução do julgado, pela compensação ou pela restituição, como formas de aproveitamento de seu crédito (...)" e que "é facultado ao contribuinte manifestar a opção de receber o respectivo crédito por meio de precatório regular ou compensação, eis que constituem, ambas as modalidades, formas de execução do julgado colocadas à disposição da parte quando procedente a ação." [6].

A esse respeito, é mister ressaltar que a 1ª Seção do STJ editou a Súmula nº 461 [7], segundo a qual "o contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado".

As alterações legislativas em matéria processual e quanto à legislação do mandado de segurança, ocorridas após a edição das súmulas expedidas pela Suprema Corte no ano de 1963, não passaram despercebidas aos olhos do Desembargador Federal Nelton dos Santos, da Terceira Turma do TRF-3, o qual possui formação acadêmica predominantemente voltada ao Direito Processual Civil.

A respeito do tema, cumpre transcrever o seguinte trecho do voto proferido pelo Exmo. Desembargador Federal no julgamento da Apelação/Reexame Necessário nº 5000486-21.2018.4.03.6119, em 28.12.2018:

"Há mais de cinquenta anos, diz-se, repete-se e aplica-se, sem maior discussão, um par de enunciados da súmula da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (...)

Atualmente, já sob a égide do Código de Processo Civil de 2015, não subsiste o processo (autônomo) de execução contra a Fazenda Pública quando o título executivo for judicial, sujeitando-se ela, assim como todos, ao regime de cumprimento de sentença. Assim, com muito mais razão há de dispensar-se o ajuizamento de demanda condenatória para a efetivação do direito consagrado na sentença proferida em mandado de segurança.

Não se ignora que, no mandado de segurança, a sentença de procedência não contém, propriamente, uma condenação - no sentido tradicional do termo -, mas uma determinação, uma ordem, um mandamento. Ora, ainda que se considere que, no mandado de segurança, a sentença não é, propriamente, condenatória, dúvida não há de que, invariavelmente, ela possui eficácia declaratória e, mesmo implicitamente, contém uma ordem de fazer ou de não fazer. Além disso, não raras vezes ela reconhece a exigibilidade de obrigação de pagar quantia ou de entregar coisa.

Deveras, no âmbito dos mandados de segurança que versam sobre direito administrativo ou direito tributário, são frequentes as sentenças que delimitam todos os contornos do direito, constituindo um verdadeiro despropósito, data venia, que se exija a propositura e a tramitação de uma nova demanda apenas para, reiterando o que já foi juridicamente afirmado e determinado em caráter definitivo, acrescer-se uma fórmula sacramental condenatória, a conta de viabilizar a execução. Importa destacar, nesse contexto, que a peculiaridade do rito do mandado de segurança encerra-se com a sentença. As limitações probatórias que caracterizam o rito da impetração não espraiam restrições para o momento posterior ao do julgamento, inexistindo qualquer incompatibilidade com as fases de liquidação e de cumprimento, assim como previstas na legislação processual civil. Em síntese e por todos os ângulos que se examine a questão, a conclusão a que se chega é a de que, não fosse pelas Leis n. 5.021/64 e 11.232/2015, o Código de Processo Civil de 2015 tornou obsoleta e de todo superada a jurisprudência restritiva existente sobre a matéria". (g.n).

Como visto, o voto proferido pelo Exmo. Desembargador Federal está em consonância às considerações expostas anteriormente, no que diz respeito à exequibilidade de sentenças proferidas em ações de cunho mandamental sob a égide do novo Diploma Processual Civil.

Ocorre que, a despeito de todas as alterações legislativas que sobrevieram após a edição da Súmulas nº 269 e 271 do STF, bem como a edição da Súmula nº 461 pelo STJ, fato é que tais enunciados expedidos em 1963 pela Suprema Corte ainda são amplamente aplicados no âmbito dos Tribunais para negar o direito à expedição de precatório em mandado de segurança.

Foi exatamente o que ocorreu no caso ora analisado (Recurso Especial nº 1.864.092/PR), no qual a Segunda Turma do STJ consignou que a expedição de precatório em ação mandamental violaria o disposto na Súmula nº 269 do STF, pois tal medida judicial estaria sendo utilizada como substitutiva à "ação de cobrança".

Posicionamento semelhante foi recentemente adotado pela Primeira Turma do aludido Tribunal Superior:

"(...) a pretensão de ver assegurada a ordem de restituição, na via do mandamus, não é possível, tendo em vista essa providência, acaso deferida, conferir natureza de ação de cobrança à ação mandamental."

(AgInt no AgInt nos EDs no REsp n. 1.616.074/SC, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 12.4.2021)

Tal julgado indica que ambas as Turmas que compõem a 1ª Seção do STJ, ao menos no presente momento, adotam o posicionamento de que é inviável a execução de indébito tributário reconhecido em mandado de segurança pela via do precatório.

De toda forma, é importante consignar que o atual entendimento da Segunda Turma advém de alteração jurisprudencial no âmbito do próprio colegiado, tendo em vista que, em oportunidade anterior, havia consignado o direito do contribuinte à expedição de precatório em mandado de segurança, com fulcro na Súmula nº 461 do STJ. Confira-se:

"TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. EFICÁCIA EXECUTIVA DE SENTENÇA DECLARATÓRIA. VIA ADEQUADA. ENTENDIMENTO FIRMADO EM RECURSO REPETITIVO. RESP PARADIGMA 1.114.404/MG. SÚMULAS 213 E 461 DO STJ. (...)

2. O mandado de segurança transitado em julgado reconheceu à empresa contribuinte restituir-se dos valores pagos a maior em decorrência da declaração de inconstitucionalidade dos Decretos-Leis n. 2.445/88 e 2.448/88, o que legitima à recorrente a "opção entre a compensação e o recebimento do crédito por precatório ou requisição de pequeno valor (...) pelo indébito tributário, haja vista que constituem, todas as modalidades, formas de execução do julgado colocadas à disposição da parte quando procedente a ação que teve a eficácia de declarar o indébito" (REsp 1114404/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/2/2010, DJe 1º/3/2010 - submetido ao rito dos recursos repetitivos). (...)" (g.n.)

(AgRg no REsp 1.466.607/RS, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 5.3.2015)

Nesse sentido, em razão de todas as alterações legislativas ocorridas após a edição da Súmula nº 269 pelo STF no começo da década de 60, e da própria mudança de posicionamento da Segunda Turma acerca da matéria sob análise, não se pode descartar uma nova alteração jurisprudencial no âmbito dos Tribunais Superiores a respeito do tema no futuro.

[1]Entendendo como exequíveis as decisões declaratórias: THEODORO JR., Humberto. As novas reformas do Código de Processo Civil. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 132-138; KNIJNIK, Danilo. A nova execução. Carlos Alberto Alvaro de Oliveira (coord.) Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 170-171; CARMONA, Calos Alberto. Cumprimento de sentença conforme a Lei n.11.232/2005. Processo Civil - aspectos relevantes. Bento Herculano Duarte e Ronnie Preuss (coord.) São Paulo: Método, 2007, v. 2, p. 156. CARNEIRO, Athos Gusmão. Do cumprimento de sentença conforme a Lei n. 11232. RDDP n. 38. São Paulo: Dialética, 2006. P. 34-35. [2]Entendendo como inexequíveis as decisões declaratórias: ASSIS, Araken de. Cumprimento da sentença. Rio de Janeiro: Forense, 2006. p. 204. DINAMARCO, Cândido Rangel. Instituições de direito processual civil. v. 3. São Paulo: Malheiros, 2001, pp. 219-220. NERY JR., Nelson. Comentários ao Códuigo de Processo Civil. Novo CPC - Lei 13.105/2015. São Paulo: RT, p. 1266. [3]DIDIER JR., Fredie. CUNHA, Leonardo Carneiro da. Curso de Processo Civil. Execução. v. 5. 7ª ed. Salvador: Jus Podivm, 2017. p. 266. [4] BUENO, Cassio Scarpinella. A nova Lei do Mandado de Segurança. Comentários sistemáticos à lei N. 12.016, de 7-8-2009. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010. p. 125. [5] "Art. 543-C. Quando houver multiplicidade de recursos com fundamento em idêntica questão de direito, o recurso especial será processado nos termos deste artigo." [6] REsp 796.064/RJ, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/10/2008, DJe 10/11/2008 [7] Súmula 461, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 25/08/2010, DJe 08/09/2010

*Henrique Coutinho de Souza, Marcelo Muratori e Henrique de Queiroz Telles Antonucc