Crimes contra a ordem tributária e COVID-19 - Fernando Barboza Dias e Julia Mariz*

Tão logo a COVID-19 levou diversos estados brasileiros a estabelecerem regras de confinamento social, diversos artigos foram publicados a fim de discutir se o não recolhimento de tributos, em um estado de calamidade pública, configuraria crime contra a ordem tributária.

Para essa análise, temos que firmar primeiro a premissa de que o simples não recolhimento de tributos não é crime no Brasil, ao menos não na legislação vigente. Há, é verdade, duas exceções, sendo a primeira o caso do não repasse das contribuições recolhidas (v. artigo 168-A, caput, e § 1º, do Código Penal). A segunda se refere ao entendimento da maioria do STF no RHC 163.334/SC, no qual se decidiu que o não recolhimento do ICMS cobrado do consumidor, mas sem o recolhimento do imposto (se devido ao final do mês), configuraria o tipo do artigo 2º, II, da Lei nº 8.137/1990.

Essas duas hipóteses fáticas constituem, na prática, a criminalização do mero inadimplemento tributário, pois não exigem a existência de qualquer contrafação, ou meio fraudulento da parte do contribuinte como fio condutor da sonegação tributária. O nexo causal é objetivo e simples: o mero não pagamento leva à incidência da norma penal.

De maneira muito evidente e natural, a crise econômica provocada pela COVID-19 traz à mesa a discussão sobre se o não pagamento das contribuições recolhidas dos contribuintes, ou de tributos que tenham sido descontados ou cobrados, conduzirá a lavratura de autos de infração e imposição de multa e posterior remessas de representações fiscais para fins penais ao Ministério Público Federal e/ou Estadual.

No âmbito de competência da União, a quem diz respeito o artigo 168-A do Código Penal, o governo federal editou medidas para a postergação do vencimento de tributos, além da possibilidade da suspensão de contratos de trabalho e a redução da jornada de trabalho, tudo com reflexos a minorar a carga tributária devida pelos contribuintes. Dado o auxílio fornecido, parece ser infactível de a Receita Federal do Brasil, caso lavre AIIM para lançar obrigações devidas nesse período, vir a consagrar entendimento interno pelo não envio também de representações fiscais para fins penais.

No âmbito do Estado de São Paulo, o governo paulista não editou quaisquer medidas a permitirem o postergamento de tributos, fato que naturalmente deixou o caixa dos sujeitos passivos mais impactados.

Desse modo, caso o contribuinte venha a sofrer autuação por valores devidos no período de pandemia e/ou meses logo posteriores, deve-se mesmo considerar que o mero inadimplemento de contribuições previdenciárias descontadas, em tempos excepcionais de pandemia, caracterizaria esses tipos penais?

Muito bem, para certas hipóteses, a jurisprudência nacional admite a tese da inexigibilidade de conduta diversa[1]. De acordo com essa teoria, a conduta do agente não merece censura jurídica, já que, mesmo que ele incorra no tipo penal, as circunstâncias fáticas em que ele se encontra eram inviáveis de se exigir o comportamento lícito[2].

É o que ocorre, por exemplo, quando a empresa passa por dificuldades financeiras severas e tem pouca liquidez, podendo apenas pagar os salários líquidos, mas não tem meios econômicos para recolher os tributos descontados da folha e devidamente declarados (caso haja a omissão, daí se está em situação diversa). Outro exemplo admitido pela jurisprudência ocorre quando o empresário coloca recursos próprios na empresa para evitar a sua derrocada, mas mesmo assim não é capaz de arcar com a extensa carga tributária.

Para a doutrina[3], para caracterizar a causa de exclusão da culpabilidade aqui tratada, são necessários alguns requisitos, tais como a existência de situação de conflito e a tentativa de obter solução adequada, o que, em situações normais, somente poderá ser demonstrado no curso do processo pela produção dos meios de prova admitidos.

De todo modo, "seja como for, o que não é razoável é equiparar-se a conduta daquele que deixa de pagar em razão de dificuldades financeiras que colocam em risco a continuidade da empresa, à daquele que deixa de pagar movido apenas pela ganância" [4].

Exatamente por isso é que se diz que a discussão do inadimplemento em tempos de crise pode gerar mais conflitos (inadimplementos) do que soluções.

De todo modo, se em tempos normais de atividade econômica o argumento da inexigibilidade já era admitido pelos tribunais, quando houver a análise de casos que versem sobre inadimplementos em tese criminosos ocorridos ao longo da crise e/ou imediatamente posteriores a ela, os julgadores deverão levar em conta que o cenário enfrentado pelo contribuinte não se cuidou de mera dificuldade financeira (o que muitas vezes é utilizado para afastar essa tese). Por mais que a crise econômica aguda tenha sido sentida por uma grande parcela do empresariado, ela decorre de situação absolutamente excepcional, com drástica queda de faturamento e uma tentativa hercúlea de se manter estruturas mínimas para que fosse possível a retomada produtiva quando possível (funcionários, manutenção de maquinário e/ou de estabelecimentos, pagamento de crédito rotativo, entre outros).

É um conflito per se drástico, que os tribunais hão de ter sensibilidade quando vierem a analisar casos a esse respeito.

[1] Vide TRF4, ACR 2003.38.00.028306-3/MG e TRF1 ACR 2000.38.02.001063-3/MG. [2] "Como sabido, a inexigibilidade de conduta diversa exclui a culpabilidade nos casos em que o agente não tem condições efetivas de se comportar conforme a lei, de tal modo que sua ação não é considerada reprovável naquela situação concreta.Trata-se, pois, de causa excludente de cunho excepcional, na medida em que as hipóteses de exigibilidade de conduta diversa já se encontram tipificadas no Código.Assim, para o reconhecimento da exculpante em referência, faz-se imprescindível a prova inequívoca dos fatos - que hão de ser excepcionais, frise -se - que lhe dão suporte, não se afigurando suficientes, por razões de ordem intuitiva, meras declarações prestadas pelo réu e pelas testemunhas de defesa." (TRF 3ª Região, 5ª Turma, ApCrim 0002501-36.2013.4.03.6115, Rel. Des. Fed. Paulo Fontes, j. 04/05/2020, e-DJF3 Judicial 1 DATA:29/05/2020) [3] JAKOBS, Günther. Derecho penal: parte general. 2. ed. Madri: Marcial Pons, 1997. [4] MACHADO, Hugo de Brito. Inexigibilidade de outra conduta nos crimes contra a ordem tributário.

*Fernando Barboza Dias é advogado criminalista, graduado pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, pós-graduado na FGV, LL.M - Universidade de Virginia. *Julia Mariz é advogada criminalista, graduada pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, participante do VI Curso de Pós Graduação em Direito Penal Econômico e Europeu do Instituto de Direito Penal Econômico e Europeu da Universidade de Coimbra/PT e Instituto Brasileiro de Ciências Criminais, pós Graduada em Direito Penal pela Escola Paulista de Magistratura, Extensão em Ciências Criminais na Georg-August Universität Göttingen, Alemanha.