CARF rechaça possibilidade de o fisco efetuar ajustes na apuração de resultado de controlada no exterior - Paulo Covielo Filho*
No dia 22.1.2020, a 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção do CARF proferiu o acórdão n. 1302-004.272, por meio do qual, dentre outras matérias, rechaçou a possibilidade de a fiscalização realizar ajustes na apuração do resultado de sociedade investida no exterior, para fins de determinação do lucro passível de tributação no Brasil.
No caso, conforme relatório da decisão, determinada pessoa jurídica sofreu autos de infração de IRPJ e de CSL, relativos ao ano-calendário de 2012, em decorrência do suposto não oferecimento à tributação de lucros auferidos no exterior por sociedade controlada direta, na Áustria, e sociedade controlada indireta, na Argentina.
No que tange à pessoa jurídica na Áustria, as autoridades fiscais glosaram despesas financeiras reconhecidas por aquela empresa em virtude da emissão de "jouissance rights", o que resultou na majoração do lucro a ser oferecido à tributação no Brasil. Houve, ainda, desconsideração do imposto pago no exterior pela pessoa jurídica na Áustria, pois a autoridade fiscal não admitiu os documentos comprobatórios juntados como suficientes a atestar a efetividade dos pagamentos realizados no exterior1.
Também houve alegação relativa à impossibilidade de tributação dos lucros auferidos pelas pessoas jurídicas na Áustria e na Argentina, em decorrência da aplicação dos respectivos tratados internacionais firmados pelo Brasil com esses países para evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal.
Especialmente com relação à pessoa jurídica sediada na Argentina, o contribuinte também defendeu que se tratava de controlada indireta, sendo que a participação direta representava somente 0,39%, de modo que não seria aplicável ao caso o art. 74 da MP n. 2158/2001.
A decisão rechaçou a pretensão do contribuinte relativa à aplicação do tratado internacional, seguindo a jurisprudência consolidada naquele Conselho, que entende que o art. 74 da MP n. 2158/2001 não incidiria sobre o lucro auferido pela empresa estrangeira, mas sobre o respectivo reflexo na empresa nacional, de modo que não haveria conflito entre essa norma e as disposições contidas nos referidos acordos. Nesse sentido, destaque-se, por exemplo, o acórdão n. 9101-003.088, de 13.9.2017.
Como é cediço, apesar de consolidada em sentido desfavorável no CARF, a discussão relativa à aplicação dos tratados internacionais para afastar a tributação de lucros auferidos por controladas no exterior ainda é incipiente na esfera judicial, havendo, porém, muitas decisões favoráveis aos contribuintes, como é o caso do RESP n. 1.325.709, de 20.5.2014, que decidiu que o art. 7º dos acordos de bitributação afasta a tributação automática dos lucros apurados por sociedades controladas sediadas na Bélgica, na Dinamarca e em Luxemburgo. Veja-se o seguinte trecho da ementa:
"O art. VII do Modelo de Acordo Tributário sobre a Renda e o Capital da OCDE utilizado pela maioria dos Países ocidentais, inclusive pelo Brasil, conforme Tratados Internacionais Tributários celebrados com a Bélgica (Decreto 72.542/73), a Dinamarca (Decreto 75.106/74) e o Principado de Luxemburgo (Decreto 85.051/80), disciplina que os lucros de uma empresa de um Estado contratante só são tributáveis nesse mesmo Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento permanente ali situado (dependência, sucursal ou filial); ademais, impõe a Convenção de Viena que uma parte não pode invocar as disposições de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado (art. 27), em reverência ao princípio basilar da boa-fé.
No caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e distinta da controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por ela auferidos são lucros próprios e assim tributados somente no País do seu domicílio; a sistemática adotada pela legislação fiscal nacional de adicioná-los ao lucro da empresa controladora brasileira termina por ferir os Pactos Internacionais Tributários e infringir o princípio da boa-fé nas relações exteriores, a que o Direito Internacional não confere abono". (destaques nossos).
Com efeito, apenas para que se tenha uma ideia da jurisprudência que se formou após a decisão do STJ no REsp n. 1.325.709-RJ, é possível mencionar, em caráter exemplificativo, as seguintes decisões, que também declararam a impossibilidade de se tributar os lucros auferidos por controladas no exterior em razão de disposições contidas em Acordos para Evitar a Dupla Tributação:
- Apelação/Reexame Necessário n. 2003.72.01.000014-4/SC, julgada em 23.9.2015, pelo TRF da 4ª Região;
- Apelação/Reexame Necessário n. 2008.71.08.006698-0, julgada em 21.03.2016, pelo TRF da 4ª Região;
- Agravo de Instrumento n. 5027329-47.2018.4.03.0000, julgado em 30.10.2018, pelo TRF da 3ª Região;
- Mandado de Segurança n. 0007667-46.2003.4.03.6100, julgado em 15.8.2018, pelo TRF da 3ª Região;
- Agravo de Instrumento n. 0001189-08.2011.4.03.0000, julgado em 4.7.2018, pelo TRF da 3ª Região;
- Apelação/Remessa Necessária n. 0003287-77.2003.4.03.6100, julgado em 26.2.2015, pelo TRF da 3ª Região; e
- Agravo de Instrumento n. 0008909-70.2017.4.01.0000, julgado em 9.1.2018, pelo TRF da 1ª Região; dentre inúmeras outras.
Superado esse aspecto, é importante destacar a parte da decisão que rechaçou a possibilidade de o fisco realizar ajustes na apuração do resultado da pessoa jurídica sediada no exterior. Segundo a decisão, "quanto à possibilidade de glosar o valor atribuído a título de ?alocação das ações de fruição?, isso só caberia à autoridade fiscal austríaca, mesmo porque tal glosa deveria ser fundamentada na lei austríaca e não em mera pesquisa feita em ?literatura especializada? pela autoridade fiscal brasileira."
Nesse ponto, independentemente da natureza das despesas, deve-se ressaltar que o entendimento é digno de aplausos, eis que o fisco não pode, de fato, realizar ajustes de natureza fiscal em relação aos resultados apurados pela pessoa jurídica no exterior. Isso porque a legislação tributária estabelece que o lucro auferido no exterior, a ser objeto de tributação no Brasil, deve ser apurado de acordo com a legislação vigente no país da sede da empresa coligada ou controlada no exterior. Esse era o entendimento da própria Administração Tributária à época dos fatos, conforme se verifica da leitura do disposto no art. 6º da IN SRF n. 213/02, que está assim redigido:
"Art. 6º. As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio".
Coerentemente, vale ressaltar que a Lei n. 12973, de 12.5.2014, incluiu um parágrafo 7º no art. 25 da Lei n. 9249 , confirmando essa disposição:
"§ 7º Os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio."
Destarte, é incontestável que os lucros auferidos no exterior serão apurados conforme a legislação comercial do país de domicílio, não podendo a autoridade brasileira realizar ajustes por considerar que determinadas despesas não seriam dedutíveis. Essa decisão, destaque-se, está de acordo com a jurisprudência mais recente daquele conselho, podendo-se destacar, por exemplo, o acórdão n. 1401-003.052, de 12.12.20182.
Por fim, segundo ensina Ramon Tomazela Santos, é importante registrar que, apesar de as autoridades fiscais não poderem realizar ajustes fiscais na apuração do resultado da pessoa jurídica no exterior, o fisco poderá fiscalizar a formação do lucro contábil, com o fito de evitar infrações contábeis e manipulações indevidas, como é o caso de omissão de receitas pela investidora no exterior ou o reconhecimento de despesas inexistentes.
*Paulo Covielo Filho é graduado em Direito pela Universidade Presbiteriana Mackenzie e graduando em Ciências Contábeis pela Universidade Presbiteriana Mackenzie
1 Não será objeto de comentário aqui a decisão relativa à compensação do imposto pago no exterior, tendo em vista que não temos conhecimento do teor dos documentos e esclarecimentos prestados nos autos. 2"GLOSA DE DESPESAS DEDUZIDAS PELA CONTROLADA NO EXTERIOR. IMPOSSIBILIDADE. A autoridade fiscal brasileira não detém competência para contestar a admissibilidade da dedução de dispêndios suportados por empresa sediada no exterior. Não havendo questionamento acerca da regularidade das demonstrações financeiras da empresa estrangeira que permita afastar a presunção de veracidade que sobre ela recai, resta plenamente aplicável a IN SRF 213/2002, em especial quando dispõe que as demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio." 3 SANTOS, Ramon Tomazela. O Regime de Tributação dos Lucros Auferidos no Exterior na Lei nº 12.973/2014. Rio de Janeiro: Lumen Iuris, 2017, pp. 78-79.
