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Tributação de resseguradoras admitidas - discriminação do tratamento tributário aplicável - solução de consulta COSIT nº 91, de 2.8.2018 -
Gustavo Santin Christino da Silva*
Mariana Nascimento Reyna*

Artigo - Federal - 2019/3671

No dia 8.8.2018, foi publicada no Diário Oficial da União ("DOU") a Solução de Consulta n. 91, de 2.8.2018, por meio do qual a Coordenação Geral de Tributação ("Cosit") da Receita Federal do Brasil ("RFB") revisitou o tema referente ao tratamento tributário a ser aplicado às operações de "ressegurador admitido", bem como repisou as demais conclusões alcançadas quando da Solução de Consulta COSIT n. 62, de 20.1.2017, no que concerne ao tratamento dado ao "ressegurador local" e "ressegurador eventual".

Antes de nos atermos ao objeto da presente consulta, é de se destacar, primeiramente, que as modalidades de resseguradores supracitadas encontram amparo no art. 4º da Lei Complementar n. 126, de 15.1.2007, que assim as define:

"Art. 4º As operações de resseguro e retrocessão podem ser realizadas com os seguintes tipos de resseguradores:

I - ressegurador local: ressegurador sediado no País constituído sob a forma de sociedade anônima, tendo por objeto exclusivo a realização de operações de resseguro e retrocessão;

II - ressegurador admitido: ressegurador sediado no exterior, com escritório de representação no País, que, atendendo às exigências previstas nesta Lei Complementar e nas normas aplicáveis à atividade de resseguro e retrocessão, tenha sido cadastrado como tal no órgão fiscalizador de seguros para realizar operações de resseguro e retrocessão; e

III - ressegurador eventual: empresa resseguradora estrangeira sediada no exterior sem escritório de representação no País que, atendendo às exigências previstas nesta Lei Complementar e nas normas aplicáveis à atividade de resseguro e retrocessão, tenha sido cadastrada como tal no órgão fiscalizador de seguros para realizar operações de resseguro e retrocessão."

Como se nota, enquanto os resseguradores locais e eventuais têm fixada, de forma clara, sua condição de residente e não residente, respectivamente, o ressegurador admitido acaba se inserindo em uma zona de penumbra, pois ao mesmo tempo em que é dotado de características próprias de empresas locais ("escritório de representação no país") também possui características próprias de não residente ("ressegurador sediado no exterior").

Neste diapasão, vale registrar que as regras que norteiam a atuação dos resseguradores admitidos estão estabelecidas na Resolução CNSP n. 330, de 09 de dezembro de 2015, que fixa critérios mínimos para o exercício de tal atividade em território nacional. Nesse passo, dentre outras providências, a referida resolução determina em seu art. 13, inciso I e VII, respectivamente, a necessidade da empresa resseguradora estrangeira "estar constituída segundo as leis de seu País de origem, para subscrever resseguros locais e internacionais, nos ramos em que pretenda operar o Brasil" bem como "estabelecer escritório de representação no País, mediante autorização prévia, na forma regulamentada pela Susep".

Ademais, o parágrafo 1º de seu art. 15, dispõe que o represente do escritório de representação "terá plenos poderes para tratar de quaisquer questões e resolvê-las definitivamente".

Em razão de tais considerações, o entendimento inicial da RFB, exarado na Solução de Consulta COSIT n. 62, era de que, invariavelmente, o representante da empresa teria plenos poderes, usufruindo de autonomia e liberdade de iniciativa para decidir sobre a oportunidade e conteúdo dos negócios firmados, substituindo a vontade do ressegurador situado no exterior, o que ensejaria a equiparação tributária prevista no artigo 147, inciso II e III do RIR/99:

"Art. 146. São contribuintes do imposto e terão seus lucros apurados de acordo com este Decreto:

I - as pessoas jurídicas (Capítulo I);

Art. 147. Consideram-se pessoas jurídicas, para efeito do disposto no inciso I do artigo anterior:

II - as filiais, sucursais, agências ou representações no País das pessoas jurídicas com sede no exterior;

III - os comitentes domiciliados no exterior, quanto aos resultados das operações realizadas por seus mandatários ou comissários no País."

Desse modo o tratamento tributário aplicável a tais empresas, para efeitos de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica ("IRPJ") e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ("CSLL"), equiparar-se-ia aquele incidente sobre as empresas domiciliadas em território nacional, ou seja, as resseguradoras locais.

Apesar disso, com o advento do Ofício Eletrônico n. 06/2017/SUSEP/DIORG emitido em resposta ao Ofício n. 53 RFB/COSIT, constatou-se que apesar dos escritórios, nos termos da legislação supracitada, possuírem plenos poderes de representação, haveria casos em que tal atuação seria limitada à mera representação comercial do ressegurador sediado no exterior, "sendo utilizados tão somente para relacionamento com a autarquia, resolução de questões regulatórias ou provimento de assistência técnica e comercial à empresa situada no exterior", o que ensejaria a ausência de autonomia negocial e operacional.

Em vista disso, a RFB entendeu que, nos casos em que a atuação de tais representantes esteja restrita à realização de "atividades meramente acessórias", por força da interpretação sistemática dos art. 399 e 539 do RIR, as atividades desenvolvidas pelo ressegurador admitido deverão ser tributadas de modo equivalentes às realizadas pelo ressegurador eventual, isto é, aquelas empresas sediadas no exterior sem escritório de representação no País.

Isso ocorre, pois, a partir da análise da legislação posta e principalmente, do parágrafo único, inciso II do artigo 539 do RIR, constata-se que as operações realizadas por meio de representantes que ensejam a aludida equiparação são aquelas em que estes atuem, de fato, com plenos poderes para obrigar contratualmente a pessoa jurídica no exterior. Assim, tratando-se de atividades "meramente acessórias, sem autonomia junto ao não residente, limitando-se a realizar a intermediação de negócios, a obter ou encaminhar pedidos ou propostas, ou a outros atos necessários à mediação comercial", o tratamento tributário aplicável deverá ser aquele atribuído ao resseguradores não residente, qual seja, o ressegurador eventual.

Desse modo, o tratamento híbrido adotado para tal modalidade de ressegurador mostra-se acertado, vez que prioriza a realidade fática e as nuances a ela inerente, a fim de conceder tratamento tributário adequado a cada caso concreto. Por outros termos, há um prestígio da substância sobre a forma das relações jurídicas.

Destarte, é possível concluir que enquanto o ressegurador local e eventual serão sempre tributados, respectivamente, como residente e não residente, o regime aplicável ao ressegurador admitido ficará condicionado à existência, ou não, de autonomia negocial e operacional pelos seus representantes em território nacional.

É de se pontuar, também, que os Acordos para Evitar a Dupla Tributação ("ADT") não foram enfrentados na Solução de Consulta, em razão do "teor dos dispositivos poder variar de um acordo para outro", o que implicou a ineficácia da consulta em relação a tal ponto.

De toda forma, o entendimento da RFB acerca dessa diferença de tratamento a ser atribuída ao ressegurador admitido, abre margem para que dúvidas e discussões sejam geradas no âmbito dos ADTs, sobretudo no que concerne ao conceito de "estabelecimento permanente".

A despeito de tal consideração, vale destacar que por se tratar de Solução de Consulta COSIT, o referido entendimento, nos termos do art. 9º da IN RFB n. 1396, de 16 de setembro de 2013, tem efeito vinculante no âmbito da RFB, se aplicando a qualquer sujeito passivo que se enquadre na hipótese por ela abrangida.

 
Gustavo Santin Christino da Silva é advogado em São Paulo e especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Direito Tributário - IBDT (2018).
Mariana Nascimento Reyna é acadêmica em direito

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ISSN 1981-9129