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Juros, multa e correção monetaria por descumprimento contratual - Mora do tomador dos serviços - Não incidencia do ISS -
José Antônio Patrocínio*

Artigo - Federal - 2017/3624

Ementa: "TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS. MENSALIDADES ESCOLARES. BASE DE CÁLCULO. VALORES REFERENTES À CORREÇÃO MONETÁRIA E AOS JUROS DE MORA DAS PARCELAS PAGAS EM ATRASO. INCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE. 1. Nos termos dos arts. 1º e 7º da LC n. 116/2003, o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN tem como fato gerador a prestação de serviços, sendo a base de cálculo o preço do serviço, o qual, à luz dos princípios da capacidade contributiva, da legalidade e da justiça tributária, deve estar vinculado ao ganho financeiro proporcionado pelo serviço prestado. 2. Não é legal a inclusão, na base de cálculo do ISSQN, da correção monetária e dos juros de mora incidentes sobre as mensalidades atrasadas, porquanto os respectivos valores não se relacionam com a quantia, em si, da prestação do serviço, mas, condicionalmente, com a correção e a remuneração do respectivo capital. 3. Os juros de mora têm natureza indenizatória, como se extrai do parágrafo único do art. 404 do Código Civil, razão pela qual não se pode caracterizá-los como parcela do preço do serviço. 4. Hipótese em que o recurso especial deve ser provido, porquanto não se pode entender legítima a autuação do contribuinte porque, à época do pagamento do ISSQN, pagou o tributo sem a inclusão dos juros de mora, uma vez que estes não integram o preço do serviço, mas constituem indenização inicial por eventual prejuízo decorrente da mora, a qual se dá, por sua natureza, após o vencimento da data estipulada para o pagamento da prestação do serviço. 5. Recurso especial provido. Agravo interno interposto contra o indeferimento da tutela provisória prejudicado. (RECURSO ESPECIAL Nº 1.584.736 - SE)

Na regra matriz de incidência tributária o chamado "critério quantitativo" traz a expressão econômica do fato gerador do ISS. Dito de outra forma é ele que define a base de cálculo sobre a qual será aplicada a alíquota do imposto municipal. E assim, portanto, como repercussão desta operação, apura-se a quantia a ser paga ao fisco municipal.

No caso específico do imposto sobre serviços, esta grandeza econômica permanece inalterada desde os primórdios da legislação tributária. Neste sentido temos, como primeira referência, o artigo 72 do Código Tributário Nacional, editado em 25 de outubro de 1966. Depois dele a matéria foi regulada pelo artigo 9º do Decreto-lei nº 406, editado em 31 de dezembro de 1968.

Muitos anos depois, mais especificamente em 31 de julho de 2003, a regra passou a ser reproduzida pelo artigo 7º da Lei Complementar nº 116/2003, vigorando até os dias de hoje.

O fato é que, ao longo de todo este tempo, mais de cinquenta anos, a regra permaneceu absolutamente incólume, nos seguintes termos:

"A base de cálculo do ISS é o preço do serviço. "

Consolidou-se assim o entendimento de que toda e qualquer contrapartida, vinculada à prestação dos serviços, deve ser oferecida para tributação. Por outro lado, todas as entradas financeiras desassociadas da remuneração do prestador, não devem ser alcançadas pela exação fiscal.

Muito bem!

Justamente com foco nestas premissas é que, no caso em comento, o Superior Tribunal de Justiça decidiu que não é legal a inclusão, na base de cálculo do ISSQN, dos valores relativos à correção monetária, juros e multa incidentes sobre as mensalidades escolares pagas em atraso, porquanto tais valores não se relacionam com o preço do serviço, mas, condicionalmente, com a correção e a remuneração do respectivo capital.

Na verdade, por unanimidade de votos, os Ministros da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, deram provimento ao recurso especial e cassaram Acórdão do Tribunal de Justiça do Estado de Sergipe que havia dado solução antagônica para o caso.

Na Segunda Instância Sergipana, a decisão havia sido favorável ao fisco municipal, o que impediria que o contribuinte retirasse da base de cálculo do ISS o valor dos juros, multa e atualização monetária, pagos pelo tomador, em razão do atraso no pagamento das mensalidades escolares.

Entretanto, como visto, na Corte Superior prevaleceu o entendimento de que tais valores, repita-se: juros, multa e correção monetária, decorrem exclusivamente do inadimplemento contratual - atraso no pagamento das mensalidades - e não da efetiva prestação dos serviços.

Como fundamento, para as razões de decidir, foram citados ainda os seguintes precedentes jurisprudenciais:

"TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS. BASE DE CÁLCULO. DESCONTO NO VALOR DO SERVIÇO PRESTADO. INCONDICIONADO. 1. Segundo o artigo 9º do DL 406/68, a base de cálculo do ISS é o valor do serviço prestado, entendendo-se como tal o correspondente ao que foi recebido pelo prestador. 2. Se o abatimento no preço do serviço fica condicionado a uma condição a cargo do tomador do serviço, tal desconto deve-se agregar à base de cálculo. 3. Diferentemente, se o desconto não é condicionado, não há base econômica imponível para fazer incidir o ISS sobre valor não recebido pelo prestador. 4. O desconto incondicionado, concedida por liberalidade do prestador sem qualquer imposição, reduzirá o valor do serviço, com reflexo para o Fisco que, em decorrência da liberalidade, receberá menos tributo. Conforme reconhece a doutrina, se a base imponível é o valor recebido pelo prestador, nada pode ser feito, senão considerar como base de cálculo o valor do serviço com o abatimento. 5. Embargos de declaração acolhidos para conhecer do Recurso Especial e negar-lhe provimento. (EDcl no REsp 1412951/PE, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/12/2013, DJe 07/02/2014)"

"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO CONFIGURADA. ISS. SERVIÇOS DE HOTELARIA. INCIDÊNCIA. 1. A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC. 2. Todas as parcelas que integram o preço do serviço de hotelaria compõem a base de cálculo do ISS. Assim sendo, não há falar em exclusão do valor relativo à hospedagem, pois está consta expressamente na lista de serviços anexa à LC 116/2003. Precedentes do STJ. 3. Agravo Regimental não provido. (AgRg no AREsp 276.474/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/09/2013, DJe 26/09/2013)"

"AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EXIBIÇÃO DE FILMES CINEMATOGRÁFICOS. BASE DE CÁLCULO. PREÇO DO SERVIÇO. VALOR TOTAL DOS INGRESSOS. INADMISSÍVEL O ABATIMENTO DO VALOR REPASSADO ÀS PRODUTORAS. AGRAVO REGIMENTAL DO CONTRIBUINTE DESPROVIDO. 1. De início, não há como acolher a alegação violação ao art. 535, II do CPC, visto que a lide foi solvida com a devida fundamentação, ainda que sob ótica diversa daquela almejada pela ora recorrente. Tendo encontrado motivação suficiente para fundar a decisão, não fica o órgão julgador obrigado a responder, um a um, os questionamentos suscitados pelas partes, mormente se notório seu caráter de infringência do julgado. 2. A jurisprudência desta Corte tem entendido que a base de cálculo do ISS incidente na exibição de filmes cinematográficos é o faturamento bruto do contribuinte, sem qualquer dedução da parcela que é transferida aos produtores das películas. 3. Agravo Regimental da empresa desprovido. (AgRg no AREsp 211.232/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 11/09/2012, DJe 17/09/2012)

"MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA. PRESTADORA DO PRÓPRIO SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO. INTEGRANTES DO PREÇO DO SERVIÇO. SALÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS. REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA Nº 1.138.205/PR. 543-C DO CPC. I - In casu, a prestadora executa os serviços com empregados próprios, não havendo vínculo empregatício temporário entre o tomador e o empregado. Nesta situação, deve-se considerar a mão de obra empregada na prestação do serviço contratado como custo do serviço (item 17.05), despesa não dedutível da base de cálculo do ISSQN. Precedente: REsp nº 1.138.205/PR, Rel. Min. LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe de 01/02/2010. II - Agravo regimental improvido. (AgRg no AREsp 60.839/MS, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 05/06/2012, DJe 09/08/2012)"

"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. ISS. BASE DE CÁLCULO. SERVIÇO DE TRANSPORTE COLETIVO MUNICIPAL. VENDA DO BILHETE ANTERIOR AO FATO GERADOR DO TRIBUTO. REAJUSTE DOS PREÇOS DAS PASSAGENS VERIFICADA ENTRE O MOMENTO DA VENDA E O MOMENTO DA EFETIVA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. NÃO INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE A DIFERENÇA. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. CONDENAÇÃO DA FAZENDA PÚBLICA. NÃO VINCULAÇÃO AOS LIMITES PREVISTOS NO ARTIGO 20 E PARÁGRAFOS DO CPC. REEXAME FÁTICO PROBATÓRIO. SÚMULA 7/STJ. 1. Conforme dispunha art. 9º do Decreto-lei 406/1968 (vigente à época dos fatos geradores em causa) e repete o art. 7º da vigente Lei Complementar nº 116/2003, a base de cálculo do ISS é o preço do serviço, ou seja, o valor efetivamente pago pelo usuário no ato da venda e compra dos bilhetes, pouco importando o dia em que a passagem foi utilizada (Precedente: AgRg no REsp 1172322/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/09/2010, DJe 05/10/2010). 2. O reexame de matéria de prova é inviável em sede de recurso especial (Súmula 7/STJ). 3. Agravo regimental não provido. (AgRg no AREsp 89.695/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 28/02/2012, DJe 08/03/2012)"

"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. ISS. BASE DE CÁLCULO. PREÇO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE COLETIVO DE PASSAGEIROS. VENDA DE PASSAGENS E RECOLHIMENTO ANTECIPADOS AO FATO GERADOR DO TRIBUTO. REAJUSTE DOS PREÇOS DAS PASSAGENS VERIFICADA ENTRE O MOMENTO DA VENDA E O MOMENTO DA EFETIVA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. NÃO INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE A DIFERENÇA. 1. A base de cálculo do ISS incidente sobre a prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros é o preço efetivamente pago pelo usuário no ato da venda e compra dos bilhetes, não o vigente no momento posterior da prestação (redação do art. 9º do Decreto-lei nº 406/1968, repetida na vigente Lei Complementar nº 116/2003). 2. In casu, assentaram as instâncias ordinárias que o tributo foi recolhido pela concessionária do serviço público municipal em momento anterior à ocorrência do fato gerador, de acordo com as determinações da legislação municipal, de sorte que os recursos provenientes da incidência de ISS sobre prestação do serviço de transporte coletivo de passageiros restaram disponíveis aos cofres do Município em momento anterior ao ocorrência do fato gerador do tributo. 3. Dessarte, eventual pagamento de ISS relativo à diferença de preços das passagens verificada entre o momento da compra entre o momento da compra e o da efetiva prestação do serviços em decorrência de inflação implicaria enriquecimento sem causa do Poder Público Municipal. 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no REsp 1172322/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/09/2010, DJe 05/10/2010)."

Realmente, irrepreensível a decisão do Superior Tribunal de Justiça!

Vale destacar também, pela didática e clareza com que foi conduzido, alguns trechos do Voto do Ministro Gurgel de Faria, Relator do Processo, em relação à natureza jurídica da correção monetária e dos juros de mora. Confira:

"De fato, entende-se que "a correção monetária não é um plus, mas sim mero mecanismo de preservação de valor real do débito aviltado pela inflação" (REsp 1.112.413/AL, repetitivo, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 01/10/2009).

Não há, pois, como autuar o contribuinte por não incluir na base de cálculo do ISSQN um valor que não representa receita do serviço prestado e de cujo montante nem sequer tem conhecimento, pois condicionado a fato futuro e incerto.

Quanto aos juros de mora, sabe-se de sua natureza indenizatória, como se extrai do parágrafo único do art. 404 do Código Civil, razão pela qual não se pode caracterizá-los como parcela do preço do serviço. Aliás, a Primeira Seção, no julgamento do RESP 1.239.203/PR, repetitivo, ao decidir sobre a incidência da contribuição social sobre juros de mora, externou:

"o ordenamento jurídico atribui aos juros de mora a natureza indenizatória. Destinam-se, portanto, a reparar o prejuízo suportado pelo credor em razão da mora do devedor, o qual não efetuou o pagamento nas condições estabelecidas pela lei ou pelo contrato. Os juros de mora, portanto, não constituem verba destinada a remunerar o trabalho prestado ou capital investido."

Nesse cenário, também não se pode entender legítima a autuação do contribuinte porque, à época do pagamento do ISSQN, pagou o tributo sem a inclusão dos juros de mora, uma vez que estes não integraram o preço do serviço, mas constituem indenização inicial por eventual prejuízo decorrente da mora, a qual se dá, por sua natureza, após o vencimento da data estipulada para o pagamento da prestação do serviço.

Em verdade, nota-se que a Fazenda Pública está a tributar parcelas não sujeitas ao campo de incidência do tributo, uma vez que não vinculadas ao preço do serviço. "

Perfeito!

Realmente, agora digo eu, as entradas financeiras - juros, multa e correção monetária - decorrentes do inadimplemento contratual -, ou seja, atraso no pagamento dos serviços por parte do tomador, não podem ser consideradas como elementos integrantes do preço. Não se relacionam com prestação dos serviços e sim, condicionalmente, com a transgressão de cláusulas contratuais.

Na verdade, estas parcelas - juros, correção monetária e multa-, possuem natureza eminentemente compensatória, objetivando indenizar diretamente o prestador dos serviços por eventual prejuízo decorrente da mora de seu tomador. Assim, realmente não devem ser oferecidas para tributação pelo imposto municipal.

Não é demais lembrar que a base de cálculo do ISS é o preço do serviço, assim considerado aquele pactuado em contrato para pagamento na data aprazada. Eventuais diferenças a maior, resultantes da mora do tomador, devem ser classificadas como apenas e tão somente como entradas financeiras.

 
José Antônio Patrocínio é advogado, Contabilista, Consultor Tributário da Thomson Reuters FISCOSoft e Professor de ISSQN no MBA Gestão Tributária na FIPECAFI/USP. Email: patrocinio2007@terra.com.br

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ISSN 1981-9129