Incide ISS na Cessão de Andaimes, Palcos, Coberturas e Estruturas de Uso Temporário?
José Antônio Patrocínio*

Artigo - Federal - 2017/3573

Ementa: ISS. Subitem 3.04 da Lista de Serviços da Lei nº 13.701, de 24 de dezembro de 2003. Serviços de Cessão de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas de uso temporário. (Solução de Consulta Prefeitura Municipal de São Paulo nº 02, de 17 de janeiro de 2017)

A questão da não incidência do ISS nas operações de locação de bens móveis não é novidade para ninguém. Na verdade, já se vão mais de quinze anos desde a primeira decisão do Supremo Tribunal Federal acerca deste tormentoso assunto. Inclusive, mais recentemente, foi editada a Súmula Vinculante nº 31, cuja tese jurídica restou assim ementada:

"É inconstitucional a incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza - ISS -sobre operações de locação de bens móveis."
Por conta disto, coube então ao Presidente da República, por ocasião da promulgação da Lei Complementar nº 116/2003, vetar o texto do subitem 3.01 da lista de serviços, ou seja, excluir do campo de incidência do imposto municipal a expressão "locação de bens móveis".

Assim, a legislação de regência ficou em plena sintonia com a jurisprudência pacífica da Corte Suprema.

Entretanto, isto tudo ainda não foi suficiente para pacificar os conflitos em torno da matéria. Explico porquê!

Na lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, mais especificamente no subitem 3, restaram inúmeras hipóteses de incidência cuja materialidade é exatamente à mesma da locação de bens móveis.

Além do subitem 3.01, vetado, permaneceram na lista, absolutamente incólumes, os subitens 3.02, 3.03, 3.04 e 3.05. Vale conferira redação de cada um deles.

"3 - Serviços prestados mediante locação, cessão de direito de uso e congêneres.
3.01 - (VETADO)
3.02 - Cessão de direito de uso de marcas e de sinais de propaganda.
3.03 - Exploração de salões de festas, centro de convenções, escritórios virtuais, stands, quadras esportivas, estádios, ginásios, auditórios, casas de espetáculos, parques de diversões, canchas e congêneres, para realização de eventos ou negócios de qualquer natureza.
3.04 - Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza.
3.05 - Cessão de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas de uso temporário. "

Neste cenário, o fisco municipal, com raras exceções, tem exigido ISS em todas as operações passíveis de enquadramento nos subitens do item 3 da referida lista. Em resumo, são basicamente dois os argumentos utilizados para sustentar esta tributação:

a) O fato do veto presidencial ter alcançado apenas o subitem 3.01 da lista, autoriza a cobrança do ISS em relação aos demais casos;

b) A expressão "locação" não é sinônimo "cessão" e, em regra, estas operações, diferentemente daquelas, estão sempre acompanhadas de alguma ação humana (obrigação de fazer).

No caso em comento, o fisco municipal paulistano, instado a manifestar-se exatamente sobre a questão da cessão de andaimes, foi categórico em afirmar que "A análise do contrato apresentado pela consulente demonstra que não se trata de locação simples. É prestação de serviço dependente da utilização de bens móveis de propriedade da prestadora, em que não se pode dissociar locação de prestação de serviço. A impossibilidade de dissociação fática impossibilita também a dissociação econômica entre as operações envolvidas. " Em vista disto, a conclusão da administração tributária do Município de São Paulo foi no sentido de que não há inconstitucionalidade na cobrança do ISS sobre as operações de cessão de andaimes, impossibilitando assim, a aplicação da Súmula Vinculante no 31 do STF.

Em outro importante precedente administrativo, desta feita advindo do fisco municipal fortalezense, Parecer SEFIN/SUCON nº 2012/Processo nº 2012/146468, a decisão em torno deste mesmo assunto, foi a seguinte:

"A locação de bens móveis pura é uma obrigação de dar, de entregar algo pronto e acabado, sem aplicação de nenhum esforço humano. Com isso, quem apenas entrega andaimes ou outros bens de sua propriedade para terceiros fazerem o uso que lhe convierem, realiza obrigação de dar. Por este tipo de obrigação não ser considerada prestação de serviço, não incide o ISSQN. Ou seja, a simples entrega de andaime ou outro bem ou equipamento, dissociada de prestação de serviço, para o locatário fazer o uso que lhe convier não está sujeito à incidência do ISSQN. A contrario sensu, o imposto in casu incide sobre operações que andaimes sejam utilizados pelo próprio fornecedor para a montagem de uma estrutura de uso temporário, para posterior entrega ao usuário. Isto é, há incidência tributária do ISSQN quando os andaimes ou objetos equivalentes sejam meios para a entrega de uma estrutura temporária pelo cedente. "

O Poder Judiciário, entretanto, não tem acatado esta tese!

Vale destacar uma importante decisão do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul que, enfrentado exatamente a mesma questão, assim concluiu:

"ISS. LOCAÇÃO. ANDAIMES. MONTAGEM. DESMONTAGEM. TUBOS. ESTRUTURAS METÁLICAS.
1. Não incide ISS sobre a locação de andaimes. O fato de o uso e gozo do bem depender de prévia montagem pelo locador e, ao final do contrato, desmontagem, não o transforma em contrato de prestação de serviços, se não houver, durante o contrato, da prestação de outros serviços. Aplicação da Súmula Vinculante 31.
2. Em se tratando de causa em que restou vencida a Fazenda Pública, os honorários advocatícios são fixados de acordo com a apreciação equitativa do juiz. Hipótese em que os honorários devem ser mantidos. Negado seguimento aos recursos. (Apelação Cível nº 70054782040). "

O Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo também já teve oportunidade de manifestar-se sobre o tema, oportunidade em que assim decidiu:

"MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - Município de Piracicaba - Concessão parcial do mandado de segurança em primeira instância - Tributação realizada sobre cessão de andaimes e manutenção e montagem destes - Lei Complementar 116/03, subitem 3.05 da lista anexa, a autorizar a tributação na cessão de andaimes - Súmula Vinculante 31 a desautorizar a cobrança de ISS sobre aluguel de bens móveis - Jurisprudência firme no entendimento de que tal atividade corresponde ao aluguel de bens móveis - Inexistência de fato gerador para cobrança - Via mandamental apta a ensejar a declaração de compensação do tributo - Falta de Lei Municipal a autorizar tal compensação - Ofensa ao artigo 170 do CTN - Segurança bem denegada - Sentença mantida - Recurso oficial, apelo municipal e apelo da impetrante não providos. (Apelação/Reexame Necessário nº 0005960-54.2014.8.26.0451)".

Portanto, restou evidenciado que, na visão do fisco municipal, a formalização de um contrato de cessão de andaimes e outras estruturas temporárias, sempre pressupõe a existência de uma ação humana, qual seja, a instalação e montagem por parte do cedente. Isto caracteriza a operação como prestação de serviços, autorizando a cobrança do ISS.

Por fim, importa lembrar que está em tramitação no Supremo Tribunal Federal a Ação Direta de Inconstitucionalidade - ADIN - nº 3287, proposta pela Associação dos Locadores de Equipamentos a Construção Civil - ALEC - em face do subitem 3.05 da lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003.

Na fase atual o processo está concluso ao Relator, Ministro Marco Aurélio.

José Antônio Patrocínio* Advogado, Contabilista, Consultor Tributário da Thomson Reuters FISCOSoft e Professor de ISSQN no MBA Gestão Tributária na FIPECAFI/USP. Email: patrocinio2007@terra.com.br